Assurance-vie : la fiscalité des clauses à option est sécurisée

Publié le 17/10/2016

Par voie de réponse ministérielle, Bercy indique que les principes posés par l’article 757 B du CGI s’appliquent quel que soit le rang du bénéficiaire dans l’hypothèse où, en cas de renonciation totale ou partielle du premier bénéficiaire, le contrat d’assurance-vie prévoit un ou plusieurs bénéficiaires successifs. Sa doctrine vient par ailleurs de préciser le sort fiscal des restitutions par la Caisse des dépôts et consignations des contrats en déshérence.

Les modalités d’application de l’article 757 B du Code général des impôts (CGI) en cas de renonciation totale ou partielle du premier bénéficiaire viennent d’être sécurisées par Bercy. Une réponse ministérielle vient en effet d’écarter le risque de requalification en donation indirecte.

Le lien de parenté entre l’assuré et le bénéficiaire à titre gratuit

Pour mémoire, l’article 757 B du CGI soumet au droit de succession, les sommes, rentes ou valeurs quelconques dues par un assureur au titre d’un contrat d’assurance-décès souscrit à compter du 20 novembre 1991, à un bénéficiaire déterminé à raison du décès de l’assuré, mais seulement à raison des primes versées après l’âge de 70 ans qui excède 30 500 €. Les droits sont déterminés en fonction du lien de parenté existant entre l’assuré et le bénéficiaire à titre gratuit.

Comment ces droits sont-ils calculés en présence d’un contrat d’assurance-vie, lorsqu’une clause bénéficiaire à option permet une transmission en plusieurs temps, à plusieurs bénéficiaires ? Dans ce schéma, le bénéficiaire du premier rang ne reçoit qu’une fraction des capitaux déterminée à l’avance, par exemple la moitié, l’autre fraction revenant à des bénéficiaires de substitutions choisis par le stipulant lui-même. Ce mécanisme, s’il trouve une utilité pratique, comporte aux yeux de certains assureurs, un risque fiscal. Ils redoutent que l’opération – l’acceptation partielle du bénéfice de l’assurance-vie – s’analyse en une libéralité indirecte et entre le bénéficiaire du premier rang et les bénéficiaires de substitution.

En présence d’une clause bénéficiaire à options

En 1993, la question avait été soumise au ministère des Finances du traitement fiscal de la transmission vers le bénéficiaire de substitution. Mais la question ne concernait que le cas du refus total, c’est-à-dire portant sur la totalité des fonds du contrat d’assurance-vie. Elle évoquait en effet la situation d’un souscripteur assuré d’un contrat d’assurance-vie à capital différé avec contre assurance, qui désigne un bénéficiaire en cas de décès et un second à défaut de celui-ci. Au décès du souscripteur, le premier désigné n’accepte pas le bénéfice du contrat. Est-ce que le second se substitue purement et simplement dans les droits du premier en matière d’exonération de droits de succession ? Le ministre avait répondu par l’affirmative1. « La renonciation du premier bénéficiaire du contrat d’assurance sur la vie a pour effet d’attribuer le droit au capital au second bénéficiaire désigné. Par suite, les droits de succession éventuellement dus sur la valeur du capital acquis au décès de l’assuré (…) sont liquidés en fonction du lien de parenté existant entre le second bénéficiaire et l’assuré ».

L’hypothèse d’une acceptation partielle des fonds n’était donc pas traitée. La question a été posée par le sénateur Claude Malhuret en octobre 2015 : « Dans une clause bénéficiaire d’un contrat d’assurance sur la vie, le stipulant a précisé que le bénéficiaire en premier pourrait n’accepter qu’une quotité du capital, par exemple 100 %, 75 % ou 50 %, la fraction non acceptée du capital revenant au bénéficiaire en second désigné par le stipulant lui-même ». Le sénateur demande au ministre de confirmer que les droits de succession éventuellement dus, en application de l’article 757 B du CGI, sur la fraction du capital profitant alors au bénéficiaire de second rang seront liquidés en fonction du lien de parenté entre le second bénéficiaire et l’assuré, et certainement pas en fonction du lien de parenté entre le bénéficiaire en premier et le bénéficiaire en second, l’acceptation partielle comme le refus total du bénéficiaire en premier ne pouvant nullement être constitutifs d’une libéralité indirecte entre le bénéficiaire en premier et le bénéficiaire en second.

Partage de l’abattement de 30 500 euros

La réponse du ministère de l’Économie et des Finances est rassurante2. Bercy précise en effet que les principes de taxation énoncés par l’article 757 B du CGI, « s’appliquent quel que soit le rang du bénéficiaire dans l’hypothèse où, en cas de renonciation totale ou partielle du premier bénéficiaire, le contrat d’assurance-vie prévoit un ou plusieurs bénéficiaires successifs ». Par conséquent, « les droits de succession éventuellement dus sur la fraction qui excède 30 500 € des primes acquittées après le soixante-dixième anniversaire de l’assuré, sont toujours liquidés en fonction du lien de parenté existant entre le bénéficiaire effectif des versements et l’assuré ».

Enfin, il rappelle les règles d’application de l’abattement de 30 500 €. S’agissant d’un abattement global, il s’applique quel que soit le nombre de bénéficiaires aux contrats et le nombre de contrats souscrits par l’assuré. Dans le cas d’une renonciation partielle des premiers bénéficiaires d’un ou de plusieurs contrats, suivie de l’attribution des restes à un ou plusieurs bénéficiaires en second, il convient de répartir l’abattement de 30 500 € entre l’ensemble des bénéficiaires effectifs des différents contrats souscrits par l’assuré. Comment ? Au prorata de la part leur revenant dans les primes taxables versées au titre de l’ensemble de ces contrats.

Contrats en déshérence : traitement des sommes restituées par la CDC

L’administration fiscale vient de commenter le régime d’imposition des sommes restitués par la Caisse des dépôts et consignations (CDC) dans le cadre des comptes bancaires et contrats d’assurance-vie en déshérence, issu de la loi du 13 juin 20143, dite loi Eckert et précisé par la loi de finances rectificative pour 20144. Ces règles sont applicables depuis le 1er janvier 2016.

Selon la loi Eckert, sont considérés comme étant en déshérence les comptes bancaires inactifs, contrats d’assurance-vie ou des bons ou contrats de capitalisation non réclamés à l’issue d’un délai de trois ou dix ans, selon le cas. Les sommes ainsi déposées à la CDC sont acquises à l’État à l’issue d’un délai de vingt ou vingt-sept ans, selon le cas.

La loi fiscale a tenu à assurer la neutralité fiscale des restitutions réalisées par la CDC, aux personnes qui se manifestent auprès d’elles. Il convient de les soumettre au régime fiscal qui aurait été appliqué si les sommes avaient été versées directement à leur destinataire légitime. Ainsi, le traitement fiscal dépend logiquement de la nature des fonds et de la qualité du bénéficiaire5.

Pendant la durée d’inactivité, les produits générés par les sommes et avoirs inscrits sur ce compte ou ce contrat sont imposables dans les conditions et suivant les modalités de droit commun, de même sur le plan des prélèvements sociaux. Les produits et gains considérés sont donc en principe transférés à la CDC pour leur montant net des prélèvements sociaux applicables. Pendant la période de dépôt à la CDC, les intérêts portés sur les sommes déposées sont soumises, le cas échéant, au prélèvement prévu à l’article 125 A du CGI et aux prélèvements sociaux selon les modalités de droit commun à raison des intérêts qu’elle sert au bénéficiaire des sommes, prélèvements opérés par la CDC, en sa qualité d’établissement payeur.

Lorsque la somme restituée (ou une fraction) a le caractère de produits attachés à des contrats d’assurance sur la vie ou à des bons ou contrats de capitalisation, elle est soumise à l’impôt sur le revenu dans les conditions définies par l’article 125-0 A du CGI à la date du dépôt. L’antériorité des contrats, par définition anciens est maintenue. Le bénéficiaire pourra opter pour le prélèvement forfaitaire libératoire, auprès de la CDC avant qu’elle ne procède au versement des produits concernés. Ce prélèvement est alors opéré à la source par la Caisse et est déclaré et reversé au Trésor suivant les mêmes règles que celles applicables pour le prélèvement mentionné. Son taux diminue selon la durée de détention : 45 % si la durée du contrat a été inférieure à deux ans, 25 % si la durée a été égale ou supérieure à deux ans et inférieure à quatre ans, et 15 % si la durée a été égale ou supérieure à quatre ans et inférieure à six ans.

Prélèvements des articles 990 I et 990 I bis du CGI

Quant aux sommes versées par la Caisse des dépôts et consignations à leurs bénéficiaires en raison du décès de l’assuré ou du titulaire du compte, elles sont soumises à un prélèvement. Si elles entraient dans le champ du prélèvement de l’article 990 I du CGI, elles sont soumises à ce même prélèvement. Pour mémoire, il s’agit d’un prélèvement de 20 % sur la fraction de la part taxable de chaque bénéficiaire inférieure ou égale à 700 000 €, et à 31,25 % pour la fraction de la part taxable de chaque bénéficiaire excédant cette limite. Ce prélèvement s’applique après un abattement proportionnel de 20 %, puis d’un abattement fixe de 152 500 €.

En revanche, les sommes dues à raison du décès de l’assuré ou à raison de l’échéance du contrat d’assurance sur la vie ou d’un bon ou contrat de capitalisation et qui n’entrent pas dans le champ d’application du I ter de l’article 990 I du CGI au jour de leur dépôt à la CDC, sont soumises à un prélèvement ad hoc codifié à l’article 990 I bis du CGI. Il s’agit des sommes dues à des bénéficiaires, désignés ou non au contrat, en raison du décès de l’assuré et correspondant à des primes versées après les soixante-dix ans de ce dernier. Ces sommes auraient dû être soumises aux droits de mutation à titre gratuit en application de l’article 757 B du CGI, si elles n’avaient pas été déposées à la CDC. Le prélèvement ad hoc s’applique à concurrence de la part revenant à chaque bénéficiaire de ces sommes, diminuée d’un abattement de 15 000 €. Il s’élève à 20 % pour la fraction de la part taxable de chaque bénéficiaire inférieure ou égale à 700 000 € et à 31,25 % pour la fraction de la part taxable de chaque bénéficiaire excédant cette limite.

Sont également soumises au prélèvement de l’article 990 I bis du CGI les sommes dues à raison de primes versées avant les soixante-dix ans de l’assuré lorsqu’elles ne sont pas stipulées au profit d’un ou de plusieurs bénéficiaires désignés au contrat. En effet, en l’absence de bénéficiaire déterminé, les sommes dues par les organismes d’assurance ou assimilés font, lorsqu’elles ne sont pas déposées à la CDC, parties de la succession de l’assuré et sont, en conséquence, assujetties aux droits de mutation par décès dans les conditions de droit commun.

Ne sont en revanche pas soumises au prélèvement de l’article 990 I bis du CGI lorsque l’indemnité est stipulée au profit d’un bénéficiaire désigné au contrat, les sommes correspondant à des contrats souscrits avant le 20 novembre 1991 (et n’ayant pas subi de modification substantielle depuis cette date) dont les primes ont été versées avant le 13 octobre 1998, et les sommes correspondant à des contrats souscrits après le 20 novembre 1991 (ou substantiellement modifié depuis cette date) dont les primes sont versées avant le soixante-dixième anniversaire de l’assuré et avant le 13 octobre 1998.

Notes de bas de pages

  • 1.
    Rép. min. n° 6119 : JOAN, 27 sept. 1993, Rorque.
  • 2.
    Rép. min. n° 18026 : JO Sénat, 22 sept. 2016, p. 4058, Malhuret.
  • 3.
    L. n° 2014-617, 13 juin 2014, relative aux comptes bancaires inactifs et aux contrats d’assurance-vie en déshérence : JO n° 0137, 15 juin 2014, p. 9951.
  • 4.
    L. n° 2014-1655, 29 déc. 2014, de finances rectificative pour 2014 : JO n° 0301, 30 déc. 2014, p. 22898.
  • 5.
    BOI-DJC-DES-20-2016070.

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Référence : LPA 17 Oct. 2016, n° 120w6, p.4

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