Plus-values immobilières : les enseignements de l’administration et du contentieux

Publié le 13/04/2021 - mis à jour le 16/04/2021 à 15H36

L’administration a publié des précisions utiles sur l’appréciation du délai « normal » d’inoccupation d’un bien avant sa vente, bien étant resté inoccupé suite à un sinistre. La jurisprudence, quant à elle, se livre à l’examen des circonstances de l’espèce pour déterminer le régime fiscal applicable à la plus-value immobilière.

La taxation de la plus-value immobilière fait l’objet d’un important contentieux. En cause : la qualification de la résidence principale, et le mode des dépenses venant en diminution du prix de cession.

Vente d’un bien inoccupé suite à un sinistre

L’administration fiscale a apporté des précisions utiles, par voie de rescrit, sur l’appréciation du délai « normal » d’inoccupation d’un bien immobilier avant sa vente, lorsqu’un sinistre a rendu le logement inhabitable (BOI-RES-000078 : RESCRIT – RFPI).

Pour mémoire, l’article 150 U du Code général des impôts (CGI) prévoit l’exonération à l’impôt sur le revenu de la plus-value résultant de la cession de l’immeuble qui constitue la résidence principale du cédant au jour de la cession. Toutefois, un immeuble ne perd pas sa qualité de résidence principale du cédant au jour de la cession du seul fait que celui-ci a libéré les lieux avant ce jour. Il faut que le délai pendant lequel l’immeuble est demeuré inoccupé puisse être regardé comme normal au regard des circonstances de l’espèce. L’appréciation de ce délai donne lieu à un important contentieux.

Une demande de rescrit a été adressée à l’administration au sujet d’un appartement occupé par son propriétaire à titre de résidence principale, appartement qui a été détruit par une explosion suivie d’un incendie affectant l’ensemble du bâtiment.

Le propriétaire a mis l’appartement en vente, alors que les travaux de reconstruction, durant lesquels l’appartement était inhabitable, ne sont pas achevés. Le logement est donc resté inoccupé jusqu’à la réalisation de la vente qui est intervenue plusieurs années après le sinistre. Dans ce cadre, le vendeur peut-il bénéficier de l’exonération d’impôt sur le revenu de la résidence principale ?

L’administration rappelle qu’il en va « notamment ainsi lorsque le propriétaire a été contraint de libérer les lieux avant sa mise en vente, en raison d’un sinistre d’ampleur ayant rendu l’occupation du bien manifestement impossible, dès lors que le bien constituait sa résidence principale le jour du sinistre et qu’il a accompli les diligences nécessaires en vue, d’une part, de faire reconstruire l’immeuble dans les meilleurs délais et, d’autre part, de mener à bien sa cession dès l’achèvement des travaux ».

Dans sa réponse, l’administration reprend les 5 conditions applicables à l’espèce. Bien évidemment, l’immeuble doit avoir constitué la résidence principale du cédant, au jour du sinistre – ici au jour de l’explosion de gaz suivie d’un incendie – qui a rendu le bien manifestement inhabitable à compter de ce jour et jusqu’à l’achèvement des travaux de reconstruction. Après le sinistre, le cédant doit avoir entrepris les diligences nécessaires pour que la reconstruction de son logement ait lieu dans les meilleurs délais, et pour que la vente définitive ait lieu dès l’achèvement des travaux de reconstruction. Elle cite également la déclaration du sinistre à l’assureur dans le délai visé au 4° de l’article L. 113-2 du Code des assurances et le mandat donné à un cabinet d’architectes pour la reconstruction de l’immeuble, au cours du mois qui a suivi le sinistre. Ensuite, les démarches de mise en vente du bien et la signature de la promesse synallagmatique de vente doivent avoir été menées avant la date d’achèvement des travaux (annonces dans la presse, démarches auprès d’agences immobilières, etc.). De plus, la signature de l’acte authentique de vente doit être intervenue quelques jours seulement après l’obtention de l’attestation de non-contestation de la conformité des travaux de reconstruction au permis de construire exigée par l’article R. 462-10 du Code de l’urbanisme ; cette attestation doit avoir été demandée par le propriétaire du bien dès l’expiration du délai imparti pour contester la conformité des travaux au permis délivré par l’article R. 462-6 du Code l’urbanisme. Enfin, dernière condition, le logement doit être resté inoccupé durant toute la période séparant le sinistre de la cession. Et de préciser qu’il ne doit pas avoir été ni donné en location ou occupé gratuitement par des membres de la famille du propriétaire ou par des tiers, ni été mis à la disposition du titulaire d’un logement de fonction.

Parc d’un château : dépendance immédiate ?

L’un des principaux enjeux de la question est l’exonération de la résidence principale prévue par l’article 150 U, II, 1°, du CGI. La qualification de résidence principale par le propriétaire cédant fait l’objet d’un examen minutieux de l’administration.

S’est posée la qualification du parc d’un château : constitue-t-il une dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale, auquel cas, la plus-value est-t-elle exonérée ? Dans le cadre de la vente d’un château bénéficiant au titre de la plus-value dégagée, de l’exonération relative à la résidence principale, la cour administrative d’appel de Nantes a considéré que le parc de 81 hectares cédé dans le même acte ne constituait pas une dépendance immédiate et nécessaire. Partant, ce parc doit être évalué et soumis à plus-value (CAA Nantes, 26 nov. 2020, n° 19NT01998).

Dans cette affaire, le couple A avait vendu, en 2014, à une SAFER, une propriété comprenant un château avec ses dépendances et un parc de plus de 93 hectares. Le prix de vente total de 1 570 000 € se décomposait comme suit : 1 472 600 € pour le bien immobilier, sans distinguer entre les biens bâtis et non bâtis, et 97 400 € pour les biens mobiliers. Les propriétaires estimaient que le bien vendu constituait leur résidence principale et n’avaient donc procédé à aucune déclaration de plus-value immobilière. Pour l’administration fiscale, l’exonération de la cession de la résidence principale ne pouvait pas s’appliquer à la totalité du prix de vente. Faute d’avoir déposé une déclaration après avoir été mis en demeure de le faire, le couple s’est vu taxés selon la procédure de taxation d’office, à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales, à raison d’une partie du parc (81 hectares).

Le tribunal administratif de Nantes a rejeté leur demande de décharge, et la cour d’appel administrative de Nantes a rejeté leur pourvoi. La cour a considéré que l’acte de vente ne ventilait pas le prix entre les biens bâtis et non bâtis et a validé l’analyse du bien par l’administration. Celle-ci retenait que le parc boisé d’environ 81 hectares, des bois et taillis de châtaigniers, ne constituait pas une dépendance immédiate et nécessaire de l’habitation principale, et retenait l’évaluation issue d’une expertise préalable à l’acte de vente.

Travaux et compensation

Dans une autre affaire, la question se posait de la prise en compte de dépenses de travaux, venant en majoration du prix d’acquisition pour le calcul de la plus-value immobilière, comme le prévoit l’article 150 VB, 4°, du CGI. Ces travaux avaient été payés par voie de compensation. La cour administrative d’appel de Bordeaux (CAA Bordeaux, 24 nov. 2020, n° 18BX04505) a admis que ces dépenses de travaux puissent être prises en compte pour le calcul de la plus-value de cession pour autant que la preuve en est apportée, ce qui n’était pas le cas en espèce.

Dans cette affaire, les époux A avaient vendu en septembre 2016, 6 lots d’un ensemble immobilier en comptant 16, pour un montant de 320 000 €, qui avait été acquis en janvier 2006 pour 160 000 €. En juin 2016, l’administration fiscale avait remis en cause la détermination de la plus-value immobilière réalisée lors de la vente, au motif que les cédants ne justifiaient pas à hauteur de 18 101 € du paiement de 4 factures de travaux permettant de majorer le prix d’acquisition. Ceux-ci faisaient valoir que ces factures, émises par le frère de l’épouse, décorateur, avaient fait l’objet d’un paiement par voie de compensation légale avec un prêt de 36 000 € que le couple avait consenti en décembre 2005 à l’intéressé qui ne les avait pas remboursés.

À l’appui de leur revendication, ils produisaient un extrait de compte bancaire libellé qui révélait l’existence d’un virement de 36 000 € en décembre 2005, en exécution du contrat de prêt précité. La cour a fait valoir que les époux A n’apportaient pas la preuve qu’ils auraient invoqué le bénéfice de la compensation légale des articles 1289 et suivants du Code civil pour obtenir le remboursement, même partiel, de la somme ainsi versée. Dès lors, les dépenses relatives à ces travaux ne pouvaient venir en majoration du prix d’acquisition de ce bien immobilier pour le calcul de la plus-value réalisée à l’occasion de sa cession.

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