Sociétés d’exercice libéral soumises à l’impôt sur les sociétés : le changement de régime fiscal des associés

Publié le 14/05/2024
Sociétés d'exercice libéral soumises à l’impôt sur les sociétés : le changement de régime fiscal des associés
Andrey Popov/AdobeStock

Depuis le 1er janvier 2024, les associés personnes physiques de sociétés d’exercice libéral soumises à l’impôt sur les sociétés connaissent un nouveau régime de taxation de leur rémunération issue de leur activité libérale. Ces rémunérations dites techniques ne relèvent plus de la catégorie des traitements et salaires mais de celle des bénéfices non commerciaux.

Avocats, experts-comptables, architectes, pharmaciens, médecins : depuis le 1er janvier 2024 certains professionnels libéraux sont soumis à un nouveau régime de taxation de leur rémunération.

Auparavant imposée dans la catégorie des traitements et salaires, la rémunération des professionnels libéraux associés personnes physiques de sociétés d’exercice libéral soumises à l’impôt sur les sociétés relève désormais des bénéfices non-commerciaux (BNC), à condition que son activité libérale s’exerce en dehors de toute condition traduisant d’un lien de subordination à l’égard de la société d’exercice libéral. Ces nouvelles règles sont issues de la jurisprudence. En 2017, le Conseil d’État (CE, 8 déc. 2017, n° 409429) avait en effet jugé que lorsque le président d’une société d’exercice libéral à forme anonyme ou d’une société d’exercice libéral par actions simplifiées exerce au sein de cette société, en plus de son mandat de président du conseil d’administration, une activité professionnelle dans des conditions ne traduisant pas l’existence d’un lien de subordination à l’égard de la société, les rémunérations qu’il perçoit à ce titre conservent la nature de bénéfices non commerciaux et sont assujettis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie correspondante. L’administration fiscale s’y était conformée en 2022 (BOI-RSA-GER 10-30, n° 520). Après leur report d’une année pour permettre aux contribuables de l’intégrer, elle se traduiront dans la déclaration n° 2042 établie en 2025 au titre des revenus perçus en 2024.

Les associés visés par la réforme

Sont concernés par cette réforme les associés, personnes physiques, des sociétés d’exercice libéral soumises à l’impôt sur les sociétés. Instituées par la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 modifiée relative à l’exercice sous forme de sociétés des professions libérales soumises à un statut législatif ou réglementaire ou dont le titre est protégé et aux sociétés de participations financières de professions libérales, les sociétés d’exercice libéral (SEL) constituent un cadre d’exercice de ces professions libérales. Elles peuvent revêtir plusieurs formes : sociétés à responsabilité limitée (SELARL), sociétés anonymes (SELAFA), sociétés en commandite par actions (SELCA) ou sociétés par actions simplifiées (SELAS), toutes sont concernées. Quel que soit leur objet civil, les SELARL, les SELAFA, les SELAS et les SELCA sont soumises de plein droit à l’impôt sur les sociétés en raison de leur forme, selon les règles de droit commun. Les SELARL, les SELAFA et les SELAS peuvent toutefois opter sous certaines conditions, pour le régime d’imposition des sociétés de personnes (CGI, art. 239 bis AB). Peu importe que les associés soient dirigeants ou non de la structure, ils sont concernés dès lors que n’existe pas de contrat de travail avec la SEL ou autre lien de subordination.

Les associés de SEL sont susceptibles de percevoir deux types de rémunérations :

• des revenus, en tant qu’associés, issus de l’exercice de leur profession au sein de la SEL. Il s’agit des rémunérations dites techniques ;

• les rémunérations au titre de leur mandat social.

Ce sont les rémunérations techniques qui voient leur régime évoluer.

Les rémunérations techniques des associés

Jusqu’au 31 décembre 2023, ces rémunérations – issues de l’exercice de leur profession en tant qu’associé au sein de la SEL soumise à l’impôt sur les sociétés – relevaient de la catégorie des traitements et salaires. Concernant les gérants majoritaires de SELARL et les gérants de SELCA assujetties à l’impôt sur les sociétés, les rémunérations étaient imposables à l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues à l’article 62 du Code général des impôts dans des conditions proches des traitements et salaires puisque le montant de la rémunération est imposé dans la catégorie des traitements et salaires après déduction des cotisations et primes prévues pour les travailleurs indépendants.

À partir des rémunérations versées en 2024, les rémunérations perçues par les associés, personnes physiques, d’une SEL au titre de l’exercice de leur activité libérale dans cette société, sont imposables, en principe, dans la catégorie des BNC (CGI, art. 92).

Les rémunérations de mandat social

Les rémunérations perçues au titre du mandat social ne sont pas concernées par la réforme. Encore convient-il de les distinguer des revenus techniques. Le plus souvent, elle est rendue possible par les dispositions statutaires ou les documents comptables fixant la rémunération accordée par la société au titre des fonctions de direction, ou mesurant le temps passé à l’exercice de ces fonctions. Pour les gérants majoritaires de SELARL et les gérants de SELCA, la pratique admet qu’un forfait de 5 % de la rémunération d’ensemble corresponde aux rémunérations de fonctions de gérant. Dans les SELAFA et les SELAS, la rémunération des présidents et directeurs-généraux au titre de leur mandat social relève du régime général des salariés. Ces dirigeants relèvent du régime des travailleurs non-salariés pour la rémunération des actes professionnels au sein de la société (hors contrat de travail ou lien de subordination).

Le rattachement au BNC des revenus techniques

Pour mémoire, les bénéfices non commerciaux (BNC) peuvent être taxés selon deux modalités : le micro-BNC ou le régime de la déclaration contrôlée. Le micro-BNC, également appelé le régime déclaratif spécial, s’applique de plein droit aux revenus perçus par un contribuable au titre d’une année civile si les recettes hors taxes de l’année civile précédente ou de la pénultième année civile n’excèdent pas le seuil mentionné au 1 de l’article 102 ter du CGI, à savoir 77 700 euros. Pour l’appréciation de ce seuil, il faut retenir la rémunération versée par la SEL et, le cas échéant, « les dépenses professionnelles de l’associé acquittées en son nom et pour son compte par la SEL, au titre de l’année civile précédente et/ou de la pénultième année, qui auraient été déclarées dans la catégorie des BNC si elles avaient été perçues à compter de 2024 ».

Le bénéfice imposable qui correspond est égal au montant brut des recettes annuelles diminué d’un abattement forfaitaire représentant l’ensemble des frais et charges de 34 %. Cet abattement ne peut être inférieur à 305 euros. Le régime de la déclaration contrôlée est l’autre régime de taxation des BNC (CGI, art 96). Il s’applique lorsque les recettes dépassent le seuil de 77 700 euros ou sur option exercée par le contribuable si ce régime lui est préférable. Ce régime permet de déduire les frais professionnels réellement engagés.

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