A – L’intérêt des SPFPL dans la gestion de la holding animatrice

L’intérêt de la SPFPL réside essentiellement dans la possibilité de pratiquer l’intégration fiscale lorsque la SEL aura pour associée unique la holding. La SPFPL sera systématiquement soumise à l’impôt sur les sociétés, selon un régime identique à celui des SEL lorsque ces dernières sont elles aussi soumises à l’IS (v. infra). Partant, afin d’éviter une double imposition des bénéfices, plusieurs régimes fiscaux peuvent être envisagés afin de justifier l’existence de la SPFPL.

B – Le piège de la convention d’animation fictive

Les conditions ne tiennent pas nécessairement au nombre de filiales puisqu’il a été admis qu’une holding pouvait être considérée comme animatrice dans un groupe bien que ne possédant qu’une filiale38. La véritable problématique viendra en réalité de la notion d’animation : la seule participation au capital social d’une filiale ne permet pas, par définition, de conférer la qualité d’animatrice à la société holding39.

12. Une convention d’animation obligatoire. La jurisprudence est venue préciser les critères de qualification de la holding animatrice40. Le plus important d’entre eux est la présence d’une convention d’animation, laquelle va s’avérer déterminante dans la qualification d’animatrice nécessaire dans le montage envisagé.

Il est important de préciser que ce montage pourra s’opérer même si la holding détient les parts d’une seule société puisqu’« un groupe peut être constitué d’une holding et d’une seule filiale, solution confirmée par l’article 199 terdecies-0 A du CGI », mais elle devra participer de manière effective à « la politique, [au] fonctionnement ou l’activité du groupe qui ne se réduit pas à la participation au capital ou à l’exercice des mandats sociaux ou de fonctions de direction, même si les dirigeants des sociétés sont communs »41.

De manière générale, la notion de holding animatrice sera appréciée au regard du contrôle qu’elle exercera sur les sociétés dont elle possède les titres, et ce « tant au regard du pourcentage du capital détenu et des droits de vote, qu’au regard de la structure de l’actionnariat »42. Ainsi, le contrôle qu’elle exerce devra impérativement mener à une conduite concrète et effective de la politique du groupe.

13. Des droits de vote suffisants pour caractériser la notion d’animation. Certes, la question des droits se pose, mais lorsque le montage opéré avec la holding suppose que la technique des sociétés mère-fille soit appliquée, la question de la détention d’un nombre conséquent, par la société holding, de parts lui conférant des droits de vote suffisants ne se pose plus. Cette technique suppose en effet que la société holding détienne 95 % au moins du capital de la société-fille : or, l’animation d’une société par le truchement d’une holding suppose parallèlement qu’elle détienne suffisamment de droits sociaux pour pouvoir légitimement prétendre à orienter, réguler et animer son activité. De fait, l’utilisation de la technique des sociétés mère-fille ou de l’intégration fiscale suppose que la holding détienne suffisamment de droits de vote pour pouvoir caractériser la notion d’animation.

A – L’exonération au titre de l’ISF

Il convient de préciser que le régime ci-après indiqué demeurait applicable jusqu’à l’entrée en vigueur de l’impôt sur la fortune immobilière, instauré par « la loi de finances pour 2018 (créant un chapitre II bis « après le chapitre II du titre IV de la première partie du livre Ier du Code général des impôts »43).

14. Pour l’ISF : absence de prise en compte des biens professionnels dans l’assiette de l’ISF. Concernant les professions libérales, la définition fiscale en est donnée par l’article 92 du CGI puisqu’elles devront nécessairement être imposées au titre des bénéfices non commerciaux (BNC), à l’exclusion de toute autre catégorie44.

La doctrine fiscale a néanmoins précisé que le seul fait d’être imposé au titre des BNC ne suffisait pas à lui seul à caractériser l’exercice d’une profession non commerciale : la notion de profession libérale doit en effet être entendue comme une « profession non commerciale », donc une profession « dont l’activité est exercée de manière indépendante et présente généralement un caractère intellectuel prépondérant (…), ainsi que les titulaires de charges et offices (…) »45.

En matière de détention du bien professionnel par le biais d’une société, la doctrine fiscale considère que ce dernier est caractérisé lorsque son « propriétaire exerce l’une des fonctions limitativement énumérées au 1° de l’article 885 O bis du Code général des impôts (CGI) qui lui procure plus de la moitié de ses revenus professionnels »46, à la condition que le professionnel ait été régulièrement nommé à sa fonction47, laquelle devra impérativement être effective (donc exercée personnellement48) et donner lieu « à une rémunération normale » représentant « plus de la moitié des revenus professionnels du redevable »49.

En cas de participation dans plusieurs sociétés, l’article 885 O bis 2° du CGI précise que : « Sont considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés lorsque chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues par le présent article pour avoir la qualité de biens professionnels ». La question de la rémunération sera quant à elle appréciée en additionnant l’intégralité des rémunérations perçues par le redevable.

L’article 885 N, alinéa 1er, du CGI définit quant à lui la notion de bien professionnel comme « [le bien nécessaire] à l’exercice, à titre principal, tant par [son] propriétaire que par le conjoint de celui-ci, d’une profession » laquelle sera impérativement « industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ». En matière de holding, il faut se référer à l’alinéa 3 dudit article, lequel précise que « les parts ou actions détenues par une personne mentionnée au premier alinéa dans une ou plusieurs sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés lorsque chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues à l’article 885 O bis pour avoir la qualité de biens professionnels ».

Or, ce troisième alinéa devient particulièrement intéressant dans le cas de la détention de l’outil professionnel par le biais d’une société holding lorsque les conditions de l’article 885 O bis du CGI sont réunies50.

Dès lors, si la société entre dans le cadre défini par les articles 885 N à 885 R du CGI, elle constituera un bien professionnel qui ne sera pas pris en compte pour l’assiette de l’ISF51, à partir du moment où ce bien est utilisé pour une activité professionnelle, la doctrine comme l’administration fiscale estimant que « les activités professionnelles à prendre en compte s’entendent de celles qui entrent dans le champ d’application de la contribution économique territoriale »52.

B – Cession des parts de la SEL

La création d’une holding sous la forme d’une SPFPL se doit de prendre en compte tant l’avantage présent qu’elle pourra procurer à ses associés que les perspectives d’anticipation patrimoniale qu’elle sera amenée à créer pour l’associé ou le dirigeant souhaitant céder ses parts ou partir à la retraite.

15. En cas de cession des titres. La notion la plus importante à retenir dans le cadre de la cession des titres de SPFPL reste la possibilité pour le professionnel exerçant de céder une partie de ses parts (et non la totalité), donc de rester associé dans une proportion plus limitée, si un autre professionnel continue d’exercer la profession dans la société dont la SPFPL détient les parts. En d’autres termes, un notaire, un huissier ou un avocat souhaitant vendre ses parts de SPFPL pourra parfaitement en céder une partie à un professionnel similaire si ce dernier remplace le cédant dans l’exercice de sa profession : il pourra alors rester associé pendant 10 ans53. La loi exige en effet qu’au moins un des associés (sans condition de proportion de détention du capital social désormais) soit un professionnel exerçant.

L’article I, 3°, de la loi n° 90-1258 du 31 décembre 1990 modifiée par la loi n° 2015-990 du 6 août 2015 précise effectivement, en visant la SPFPL « ayant pour objet l’exercice d’une profession juridique ou judiciaire », que « cette société doit au moins comprendre, parmi ses associés, une personne exerçant la profession constituant l’objet social de la société ». Mais la condition de détention du capital social posée à l’article 554 de ladite loi n’est pas applicable dans notre cas, l’article 6 constituant une exception au principe posé par ledit article.

16. La plus-value en cas de cession des titres. Pour le cas où la SPFPL sera constituée sous forme de SELARL, l’article 150-O-A du CGI précise que « les gains nets retirés des cessions à titre onéreux » de tels droits sociaux seront « soumis à l’impôt sur le revenu » : la cession sera alors soumise au régime de la plus-value des particuliers et pourra par conséquent bénéficier des abattements55 prévus par l’article 150-O-D du CGI sous réserve d’une détention d’au moins 8 années pour que le régime soit réellement intéressant. Pour le cas où les conditions de l’article 150-O-D ter du CGI (modifié par l’article 28 de la loi de finances pour 2018) seraient remplies, un abattement fixe de 500 000 € sera appliqué sur le gain réalisé lors de la cession à titre onéreux des droits sociaux.

Pour la fiscalité relative à la cession des parts, le taux de l’article 726 du CGI s’appliquera également, soit un taux de 3 % après abattement de 23 000 €56 (hors le cas des SEL à prépondérance immobilière), sur la base du « prix exprimé et [du] capital des charges qui peuvent ajouter au prix ou sur une estimation des parties si la valeur réelle est supérieure au prix augmenté des charges »57.

Ainsi la holding pourra présenter divers avantages pour l’exercice d’une (holding mono-professionnelle) ou plusieurs (holding pluri-professionnelle) professions libérales. Néanmoins, l’application aux professions libérales d’un montage destiné à des structures commerciales devra être réfléchie : si en matière commerciale, l’avantage de l’intégration fiscale relève d’une organisation de groupe intéressante lorsque l’une des structures s’avère déficitaire, ce point devra être particulièrement réfléchi dans le cas des libéraux. Dès lors, l’organisation de groupe que suppose la création d’une holding dédiée à l’exercice d’une ou plusieurs professions libérales présentera davantage d’intérêt dans la possibilité de prendre des participations ou de créer des pôles juridiques regroupant diverses professions juridiques.