Solidarité et nécessité de l’impôt

Le terme de « solidarité » est communément usité actuellement. Il a obtenu1 le statut d’un fondement juridique. Toutefois que représente-t-il réellement ? Est-il simplement une perception qui nous emporte vers la sympathie ou l’entraide, ou, dans un autre sens, un principe concret, celui d’une certaine interdépendance entre tous les citoyens.

Il faut rappeler que l’impôt est l’un des éléments essentiels du pouvoir de l’État. Ainsi, les grands principes du droit fiscal trouvent leur fondement dans la constitution ou, selon le Conseil constitutionnel, dans le « bloc de constitutionnalité »2.

La déclaration des droits de l’Homme et du citoyen de 1789 contient en son sein deux articles fondamentaux relatifs aux relations entretenues entre les notions d’impôt et de citoyen. D’une part, l’article 13 précise que « pour l’entretien de la force publique et pour les dépenses d’administration, une contribution commune est indispensable », d’autre part, l’article 14 dispose quant à lui « la nécessité de la contribution publique ». Le Parlement est tenu de respecter ces règles dans l’exercice du pouvoir législatif.

Le juge constitutionnel attribue aux principes fiscaux, d’une part, la légitimité du contrôle fiscal, d’autre part, la répression de la fraude fiscale. Par conséquent, « il en résulte ainsi que ni la fraude ni le refus de l’impôt ne sauraient se justifier au nom de la liberté individuelle »3. Toutefois, selon P. Beltrame, « [pour] certains auteurs qui interprètent littéralement le texte de 1789, seuls les impôts finançant l’entretien de la force publique ou servant à la couverture des charges de l’administration seraient concernés par cette règle, de sorte qu’en l’absence de nécessité de l’impôt rendrait la fraude, conçue comme un moyen de résistance à l’oppression, légitime »4. Le juge constitutionnel a eu à plusieurs reprises l’occasion de réfuter une telle vision.

Le Conseil constitutionnel a ainsi indiqué que ni la fraude ni le refus de l’impôt ne sauraient être invoqués au nom de la liberté individuelle du citoyen. Néanmoins, comme les droits et les libertés individuelles ne peuvent être remis en cause par l’administration fiscale détentrice de pouvoirs exorbitants au droit commun, le législateur concilie la solidarité et la liberté.

Ainsi, l’impôt doit être strictement « nécessaire » pour le citoyen. Ce caractère nécessaire de l’impôt, en s’appuyant sur le principe d’égalité devant les charges publiques, sanctuarise l’exigence constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale tout en étant complété à partir de 1989 par celle de lutte contre l’évasion fiscale.

La déclaration des droits de l’Homme et du citoyen accentue le caractère nécessaire de l’impôt au travers des articles 13 et 14. En effet, d’une part, le texte indique « une contribution commune est indispensable » – article 13 –, d’autre part, il proclame « la nécessité de la contribution publique » – article 14. Ainsi, les auteurs de la déclaration ont souhaité insister sur le fait que l’État ne peut fonctionner sans impositions. Par conséquent, selon C. de la Mardière, « cette idée est devenue le principe de nécessité, qui signifie simplement que celui-ci [l’impôt] est indispensable à toute vie en collectivité »5.

Le juge constitutionnel est intervenu pour la première fois en 1993 pour consacrer cette vision. En effet, il indique que « même si la justification initiale de la majoration contestée (…) était d’assurer le financement d’une opération de révision des valeurs cadastrales, laquelle est en quasi-totalité achevée, cette majoration n’a pas donné lieu à une affectation ; dès lors, elle constitue une recette du budget général qui concourt aux conditions générales de l’équilibre budgétaire, sans que soit méconnu le principe de nécessité de l’impôt »6. Le Conseil constitutionnel a été saisi d’une disposition figurant à l’article 28 de la loi de finances pour 1994. Ce dernier maintenait une majoration des frais d’assiette et de recouvrement de 0,4 point pour les impositions de l’année 19947. Les députés, qui la contestèrent, soulignaient que le maintien de ce prélèvement additionnel était privé d’objet et méconnaissait le principe de nécessité de l’imposition. Le juge constitutionnel a rejeté cette argumentation en s’appuyant sur l’article 18 de l’ordonnance du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances selon lequel « les recettes de l’État ne peuvent être en tout ou en partie affectées directement à certaines dépenses en l’absence de mise en œuvre des dispositions spécifiques prévues par cet article »8. Le juge a indiqué que seul un prélèvement affecté à la couverture d’une dépense déterminée cesse d’être nécessaire si la dépense devient sans objet et disparaît. Cette jurisprudence sera confirmée par le Conseil constitutionnel en 1995. En effet, le juge, dans sa décision du 28 décembre 19959, a conservé cette même thèse en rendant une décision identique à celle du 29 décembre 1993.

Le principe de nécessité et sa relation avec le citoyen ont été par ailleurs consacrés par la décision du 6 mars 199810. Le Conseil constitutionnel s’est prononcé sur la conformité entre l’article 14 de la déclaration des droits de l’Homme et du citoyen de 1789 et l’article 311 de la loi du 7 mars 1998, relative au fonctionnement des conseils régionaux. Selon les opposants à ce texte, la disposition de la loi de 1998 violait la déclaration des droits de l’Homme du fait que les citoyens ou leurs représentants ont le droit de constater « la nécessité » de la contribution publique. La haute juridiction considéra que l’article 14 « n’implique pas de règles particulières d’adoption, par l’organe délibérant, des dispositions financières et fiscales »12.

Par ailleurs, on l’a vu, la mise en œuvre du principe de nécessité légitime la répression de la fraude fiscale. Toutefois, même si la lutte contre celle-ci constitue un objectif de valeur constitutionnelle13, le législateur doit élaborer des dispositions ne risquant pas d’être en conflit avec le principe de la liberté individuelle.