Déontologie des commissaires aux comptes : la fin des interdits ?

Publié le 26/11/2019 - mis à jour le 28/11/2019 à 10H20

Dans le prolongement de la loi PACTE, qui a relevé à 8 millions d’euros le seuil de l’audit légal et créé un nouvel audit dédié aux petites entreprises basé sur le volontariat, la Chancellerie procède actuellement à la refonte du Code de déontologie des auditeurs. L’heure est clairement à l’assouplissement, ce qui inquiète certains responsables de la profession.

C’est une rupture discrète mais profonde qui est en train de s’opérer dans la réglementation de l’audit en France. La loi PACTE du 22 mai dernier supprime en effet plusieurs mécanismes de sécurité issus de la loi de sécurité financière du 1er août 2003. Tirant les leçons du scandale Enron, cette loi avait créé le Haut conseil du commissariat aux comptes (H3C) instituant une régulation partagée à la place de l’ancienne autorégulation de la profession et posé quelques règles très strictes dont l’interdiction de cumuler contrôle et conseil au sein de la même entreprise. À l’époque, la profession avait été vent debout contre la rigueur des règles qui lui étaient imposées et avait engagé un véritable bras de fer avec le H3C à l’occasion de la rédaction du Code de déontologie qui devait tirer les conséquences de la nouvelle réglementation. Seize ans plus tard, la loi PACTE déconstruit en partie les mesures de sécurité inspirées en France par Enron. Le législateur a voulu en effet pousser jusqu’au bout la logique de l’alignement avec Bruxelles, à l’origine du relèvement du seuil de l’audit légal à 8 millions d’euros de chiffre d’affaires. C’est ainsi qu’il a supprimé certaines dispositions ajoutées par la France lors de la transposition de la dernière réforme européenne de l’audit en 2016. Aux 11 missions interdites à l’auditeur par Bruxelles, avaient été ajoutées 5 missions supplémentaires. Par ailleurs, ces interdictions concernaient non pas seulement les entités d’intérêt public (sociétés cotées, banques, assurances…), mais toutes les entreprises. La loi PACTE a supprimé les 5 interdictions ajoutées par la France à la liste européenne et décidé par ailleurs que les 11 autres ne seraient applicables qu’aux auditeurs des EIP. Elle a également créé un nouveau mandat de trois ans, contractuel, et adapté aux petites entreprises. Ce sont toutes ces modifications que la Chancellerie s’emploie actuellement à transposer dans le Code de déontologie de la profession, en coopération avec le H3C et la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC).

Fin de la mission d’intérêt général

Les bouleversements sont sensibles dès l’article 1. En l’état, celui-ci énonce « Le commissaire aux comptes exerce une mission d’intérêt général dans les conditions fixées par la loi ». Le problème, fait observer le H3C, c’est qu’avec la nouvelle mission contractuelle créée par la loi PACTE, cet article n’est plus fidèle à la réalité dès lors que le contenu de certains mandats sera fixé par les parties. La Chancellerie partage cette analyse et estime que la notion d’intérêt général doit être supprimée. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes en revanche souhaite le maintien du texte actuel. Le débat dépasse de loin le simple symbole et marque la rupture historique introduite par la loi PACTE en faisant reculer la notion d’ordre public qui jusqu’à présent qualifiait l’intervention des commissaires aux comptes. « Comme la CNCC, la Compagnie régionale de Paris est favorable au maintien de cette formulation de l’article 1 car l’intérêt général doit rester attaché à l’ADN du commissaire aux comptes », analyse Olivier Salustro, président de la Compagnie régionale des commissaires aux comptes (CRCC) de Paris.

Concernant la suppression des missions interdites aux commissaires aux comptes de non-EIP, deux visions s’affrontent. Certains y voient la fin d’un modèle exigeant à la française qui a fait ses preuves et montré sa capacité à préserver l’indépendance des auditeurs. D’autres rappellent que la suppression des interdictions ne fait pas disparaître la double obligation pour les auditeurs de s’assurer de leur indépendance et de ne pas faire d’autorévision. En clair, les textes d’interdiction disparaissent, mais les principes demeurent, il s’agit simplement de transférer la responsabilité sur la tête des professionnels, appelés à apprécier eux-mêmes ce qui les met en risque ou pas. « On nous dit que tout est permis dès lors qu’on n’est pas dans une situation de perte d’indépendance ou d’autorévision ; mais si cela arrive, alors il suffit de mettre en place une mesure de sauvegarde pour retrouver l’indépendance perdue ou mettre fin à l’autorévision. Le problème, c’est qu’on ne définit pas ces mesures de sauvegarde. On mise donc sur l’autorégulation, note Olivier Salustro. J’entends dire en outre que s’agissant de l’autorévision on pourrait définir des seuils de significativité, autrement dit celle-ci pourrait être toléré sur de petits enjeux, c’est justifier l’injustifiable et c’est illisible pour le marché. On propose aussi d’accepter un cumul de conseil et de contrôle chez un client, du moment que ce n’est pas le même associé qui fait les deux. Mais alors il faut s’interroger : pourquoi ces comportements seraient-ils permis dans les non EIP et interdits dans les EIP ? ». Parmi les missions que la France avait ajoutées dans les listes d’interdiction figure le Commissariat aux apports et à la fusion. Là encore, Olivier Salustro met en garde : « c’est le type de mission dans lequel on est forcément en autorévision puisqu’on est appelé à évaluer ses propres travaux passés ou que l’on sera dans l’avenir en situation de réviser, or je ne vois pas quelle mesure de sauvegarde pourrait neutraliser ce risque ».

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Un assouplissement à hauts risques

Une telle libéralisation soulève trois dangers majeurs aux yeux de ses détracteurs. Le premier consiste à faire tomber les barrières qui, depuis Enron, avaient vocation à empêcher les cabinets d’utiliser l’audit comme produit d’appel pour proposer ensuite aux clients des prestations de conseil susceptibles de remettre en cause l’indépendance du contrôleur légal des comptes, notamment en créant une dépendance économique à l’égard d’une autre source d’honoraires, potentiellement plus élevée. La tension sur le prix de l’audit qui s’accroît d’année en année pousse les réseaux à se redéployer sur le conseil. Si on fait sauter les incompatibilités, l’indépendance sera t-elle en danger ? Le deuxième risque est celui de la concentration du marché. « Les « big » vont pouvoir réaliser les prestations qui jusqu’ici étaient plutôt confiées à des cabinets petits et moyens indépendants. Ils auront d’autant plus de facilités qu’ils réunissent la palette de toutes les compétences, ce qui n’est pas le cas des cabinets indépendants. Le législateur leur offre en quelque sorte des produits de substitution pour compenser la perte des mandats en dessous de 8 millions d’euros », analyse Olivier Salsutro. En revanche pour les indépendants, c’est la double peine, ils perdent l’audit et le conseil » ! Il est toutefois prévu d’étendre la compétence du H3C à la surveillance des missions de conseil, ce qui permettrait au gendarme de s’assurer que l’autorégulation des auditeurs de non EIP est effective. « On aurait pu s’attendre à ce qu’il y ait une norme d’exercice professionnelle (NEP) sur les missions de conseil, ce ne sera sans doute pas le cas. Quant à la surveillance, elle ne devrait porter que sur les conditions d’attribution de la mission », note Jean-Luc Flabeau, président d’Expert-comptable de France (ECF). Ce syndicat est vent debout contre les assouplissements introduits par la loi PACTE et en voie d’être entérinés dans le nouveau Code de déontologie. Il a prévenu qu’il voterait contre le code s’il devait demeurer en l’état. La crainte des conséquences économiques et de la dégradation de la qualité y est pour beaucoup. Mais il y a aussi un troisième risque. La possibilité pour les grands réseaux de s’étendre en direction du conseil va brouiller la frontière entre experts-comptables et commissaires aux comptes. « On bouleverse entièrement l’écosystème de la profession, en gommant la traditionnelle répartition des compétences entre les experts-comptables qui conseillent et les commissaires aux comptes qui contrôlent. L’ouverture des missions contractuelles aux commissaires aux comptes va accélérer la concentration des grandes firmes d’audit. D’ici quelques années, elles auront investi tout le « middle market » et cantonneront beaucoup d’experts-comptables libéraux sur le seul segment des petites entreprises », anticipe Jean-Luc Flabeau.

Le droit, accessoire ou principal ?

Et puis il y a le délicat sujet du conseil juridique. À la fin du processus parlementaire, les avocats ont découvert qu’une certaine lecture du texte pouvait donner à penser qu’il autorisait les commissaires aux comptes à donner des conseils juridiques à titre principal, autrement dit sans lien avec un éventuel mandat d’audit. Or, depuis des décennies, les avocats ont obtenu que la profession comptable ne puisse éventuellement proposer des prestations juridiques qu’à titre accessoire à une émission principale relevant de sa compétence. Face à l’inquiétude des avocats, la Chancellerie a assuré qu’elle préciserait dans le Code de déontologie que les prestations ne pouvaient être qu’accessoires. C’est chose faite. Un projet d’article 17 est rédigé comme suit : « En application de l’article 59 de la loi n° 71-1130 du 31 décembre 1971, la prestation de conseil en matière juridique ne peut être réalisée par le commissaire aux comptes que si elle porte sur un sujet relevant d’une mission légale. Les services qui ont pour objet la rédaction d’actes ne peuvent être réalisés que s’ils constituent l’accessoire direct  d’une mission ou d’une prestation exercée par le commissaire aux comptes ». Sur ce point la CNCC a demandé que le texte soit précisé, estimant qu’en l’état, ce qui est autorisé ou interdit n’est pas très clair. Le point est d’autant plus sensible que les « Big » investissent de plus en plus le champ juridique. Même KPMG, qui s’était séparé à grand bruit de Fidal après la loi de sécurité financière vient de récréer cette année un cabinet d’avocat sous sa propre marque, dans le cadre d’une structure interprofessionnelle capitalistique avec l’audit. D’autres réseaux développent le même modèle intégré. Autrement dit, les « Big » cultivent plus que jamais leur modèle pluridisciplinaire, avec semble-t-il, la bénédiction de Bercy. Les leçons d’Enron ne sont plus que de lointains souvenirs…

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Référence : LPA 26 Nov. 2019, n° 149e4, p.4

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