Cassation dans l’affaire Wendel

Le Conseil d’État rappelle l’importance du respect du principe du contradictoire lors de l’instance devant le juge administratif.

Nouvel épisode dans l’affaire Wendel. Le 20 décembre 2019,  le Conseil d’État a cassé, avec renvoi devant la cour administrative d’appel de Paris, 9 arrêts, défavorables aux contribuables et rendus par la cour administrative d’appel de Paris (Conseil d’État, 20  décembre 2019, n° 421452, n° 423020,  n° 421438,  n° 423146,  n° 421457,  n° 421471,  n° 421440,  n° 421437, n° 421447). Le Conseil d’État considère que le principe du contradictoire n’a pas été respecté dans le cadre de la procédure devant la cour administrative d’appel de Paris. Le principe du contradictoire garantit la possibilité, pour chacune des parties devant le juge, d’être informée des arguments présentés, de prendre connaissance de toutes les pièces du dossier et d’être mise à même de présenter ses propres observations

Une succession d’opération

C’est en 2004 que les cadres dirigeants de Wendel Investissement ont décidé de créer une société ad hoc, la Compagnie de l’Audon, pour acquérir auprès de la société Solfur 569 333 options d’achat, à échéance octobre 2010 et au prix d’exercice de 40 €, portant sur les titres Wendel-Participations, dont la valeur était estimée à 72,5 millions d’euros à fin décembre 2006. Précisons que la société Wendel-Participations qui avait pour seul actif environ 34 % du capital de Wendel Investissement était détenue à hauteur de 13,5 % par Solfur qui était elle-même une filiale à 100 % de Wendel Investissement. En 2007, cette société ad hoc a acquis de Wendel Investissement les titres de la société Solfur et a procédé le même jour à sa dissolution avec transmission universelle de son patrimoine entraînant l’extinction de l’option d’achat des 569 333 actions de Wendel-Participations et la détention directe de 13,5 % du capital de cette société. Lors d’une assemblée générale  en date du 3 mai 2007, la société ad hoc a  décidé de transférer les titres de cette société dans des sociétés civiles détenues par les cadres ayant demandé ce transfert. Le 29 mai 2007, la société ad hoc a cédé les titres détenus dans Wendel-Participations à Wendel-Participations contre remises d’actions de Wendel Investissement. Ces opérations d’apport cession ont permis aux 14 cadres dirigeants d’appréhender en franchise d’impôt un gain total de 315 millions d’euros pour un investissement de départ de 996 250 €, le montant total des souscriptions au capital de la société la Compagnie de l’Audon. L’administration fiscale a remis en cause cette succession d’opérations et a adressé, le 20 décembre 2010, 25 propositions de rectification notifiées à la société ad hoc, à 14 cadres et à 10 sociétés civiles, en visant les dispositions de l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales relatives à l’abus de droit. L’administration fiscale a considéré que l’apport des titres de la société à une société civile créée par chacun des dirigeants, préalablement au rachat de ses propres titres par la société, avait eu pour seul objet d’éviter l’imposition du gain correspondant à la plus-value constatée lors de l’apport des titres de la société, que l’intéressé aurait dû supporter si, à défaut d’interposition de la société civile qu’il avait créée, il avait cédé lui-même directement ses titres de la société. Pour ce motif, l’administration fiscale a remis en cause le bénéfice du sursis d’imposition en recourant à la procédure de répression des abus de droit. L’administration a, par ailleurs, estimé que le gain correspondant au montant de la plus-value d’apport constituait, pour partie, un complément de salaire accordé au dirigeant concerné, à raison des fonctions que celui-ci exerçait au sein du groupe Wendel, et l’a taxé à hauteur de 65 % de son montant dans la catégorie des traitements et salaires et, pour le surplus, dans celle des revenus de capitaux mobiliers. Ces dirigeants ont, en conséquence de cette rectification, été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2007, assorties notamment de la majoration (de 40 % ou 80 % selon les dossiers) pour abus de droit prévue par le Code général des impôts. Ces affaires ont également occasionné des poursuites pour fraude fiscale, avec un dépôt de plainte pour fraude fiscale en 2012. Les 14 cadres de la société ont été mis en examen aux côtés de la succursale française de la banque américaine JP Morgan Chase et de leur avocat.

Une dissolution partage

Le Comité de l’abus de droit a considéré que le montage incriminé devait s’analyser comme une dissolution partage, la plus-value d’apport en sursis constituant en réalité un boni dans le cadre d’un retrait d’une société par réduction de capital, les actions apportées ayant été rachetées par l’émettrice (avis du Comité de l’abus de droit, 15 et 16 mars 2012, BOI 13 L 4 12). Pour le Comité de l’abus de droit, les décisions prises par l’assemblée générale des associés en 2007 ont emporté des effets comparables à ceux d’une dissolution anticipée de cette société. L’ensemble de ces décisions procédaient donc d’un montage artificiel ayant eu pour seul objet et pour seule finalité de répartir l’actif de cette société en dissimulant sa dissolution et sa liquidation anticipée. L’apport des titres de la société  à une société civile, ayant opté pour son assujettissement à l’impôt sur les sociétés, participait de ce montage qui a permis en réalité aux dirigeants  d’échapper à l’imposition du gain résultant de cette répartition de l’actif en plaçant artificiellement, par l’interposition de cette société civile, les opérations qu’il a réalisées dans le champ de l’article 150-0 B du Code général des impôts, à l’encontre des objectifs que le législateur a poursuivis en procédant à son adoption, aux seules fins de permettre l’application de cet article à ce gain qu’il a qualifié de plus-values mobilières. Le Comité de l’abus de droit a également considéré que la pénalité de 80 % prévue à l’article 1729 du Code général des impôts devait s’appliquer à 5 des 14 cadres, qui ont eu l’initiative principale du montage constitutif de l’abus de droit et qui en sont les principaux bénéficiaires. Le Comité de l’abus de droit a considéré en revanche que pour les 9 autres cadres, la pénalité ne devrait être  que de 40 % car ils n’ont pas eu l’initiative du montage litigieux et n’en sont pas les principaux bénéficiaires.

Confirmation de l’abus de droit mais en traitements et salaires

Le tribunal administratif de Paris a confirmé la position du Comité de l’abus de droit mais en opérant une ventilation entre les gains imposables, au motif qu’une partie de ces gains peuvent être assimilés à des plus-value et taxé au taux de 16 % au lieu de 40 %, le taux maximal de l’impôt sur le revenu au moment des faits, a diminué le montant total du redressement. Les requérants se sont pourvus en appel contre les jugements qui ont laissé à leur charge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2007, ainsi que des pénalités correspondantes, devant la cour administrative d’appel de Paris. Par 14 arrêts rendus le 12 avril 2018, la cour administrative d’appel de Paris a statué sur les requêtes d’appel d’anciens dirigeants du groupe Wendel, qui sollicitaient la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils avaient été assujettis au titre de l’année 2007, ainsi que des pénalités correspondantes. Au regard de l’abus de droit, la cour administrative d’appel de Paris a considéré que l’administration fiscale avait pu, sans irrégularité, usant de la procédure de répression des abus de droit, remettre en cause le bénéfice par les contribuables du sursis d’imposition, après avoir relevé que l’opération d’apport des titres de la société CDA à la société civile créée par chacun des dirigeants constituait un montage abusif ayant pour seul objet de permettre à l’intéressé, par une application littérale des dispositions de l’article 150-0 B, contraire à l’intention du législateur, de disposer d’un gain en en différant l’imposition grâce à l’interposition d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés, qu’il contrôlait et dirigeait, sans que le produit de la cession ait été réinvesti dans une activité économique. Dans deux affaires, (CAA, Paris, 12 avril 2018, n°s 16PA00861 et 16PA00923), la cour a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes, mises à la charge des contribuables concernés au titre de l’année 2007. Elle a en effet constaté que l’administration avait omis de communiquer aux requérants des documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’était fondée pour établir les impositions en litige, et avait ainsi méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du Livre des procédures fiscales, qui exigent le respect d’une telle garantie pour les contribuables, ce qui a entaché la procédure d’imposition d’irrégularité. Au regard de la catégorie d’imposition des gains réalisés par les dirigeants du groupe Wendel, la cour a considéré qu’en l’absence de risque et alors que le gain en litige se rattachait aux fonctions exercées par chacun des dirigeants au sein de la société Wendel Investissement, la totalité de ce gain devait être regardée comme un complément de salaire imposable dans la catégorie des traitements et salaires. Elle a cependant exclu de cette catégorie, dans une partie des dossiers, les sommes perçues par les sociétés civiles régies par l’article 8 du Code général des impôts, qui, ne pouvant être qualifiées de complément de salaire, devaient être imposées selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières.

La position du Conseil d’État

Le Conseil d’État a annulé les deux arrêts de la cour administrative de Paris qui ont donné raison pour vice de forme à deux des contribuables  concernés (CE, 27  juin 2019, n° 421373). Si la cour administrative de Paris avait  confirmé la procédure d’abus de droit, elle avait prononcé la décharge  pour vice de forme dans deux affaires (n° 16PA00861 et 16PA00923). Dans ces deux espèces, la cour administrative de Paris a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires, mises à la charge des contribuables concernés au titre de l’année 2007. Elle a en effet constaté que l’administration avait omis de communiquer aux requérants des documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’était fondée pour établir les impositions en litige, et avait ainsi méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du Livre des procédures fiscales, qui exigent le respect d’une telle garantie pour les contribuables, ce qui a entaché la procédure d’imposition d’irrégularité. La méconnaissance, par l’administration, de l’obligation de communication prévue à l’article L. 76 B du Livre des procédures fiscales (LPF) affecte les impositions pour lesquelles elle a utilisé les renseignements et documents en cause, que ce soit pour conduire la procédure d’imposition ou pour déterminer le montant de l’impôt. Il en va autrement s’agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu’à l’administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu’il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l’administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer. Qu’en est-il en cas de document d’accès libre pour le contribuable ? Lorsqu’à la date à laquelle il formule sa demande de communication à l’administration, le contribuable est toujours en position d’avoir accès à la source utilisée par cette dernière, quelles sont les obligations de l’administration ? Dans cette affaire, le Conseil d’État a conclu que le juge d’appel a commis une erreur de droit en considérant qu’en l’absence de communication de ces deux procès-verbaux, le requérant a été privé de la garantie prévue par l’article L. 76 B du LPF sans rechercher si, à la date à laquelle il en a sollicité la communication, il ne pouvait accéder directement et effectivement à ces mêmes documents en sa qualité de représentant légal de cette société, au titre de laquelle il les avait remis à l’administration fiscale.

Le respect du contradictoire

En revanche, dans les 9 arrêts de décembre 2019, le Conseil d’État conclut que le respect du contradictoire n’a pas été assuré lors de la procédure d’appel. Il ressort en effet des pièces de la procédure devant la cour administrative d’appel de Paris que, le 25 janvier 2018, la cour administrative d’appel a communiqué aux parties un moyen d’ordre public relatif à la catégorie d’imposition de la somme en litige en indiquant que les parties pouvaient présenter leurs observations sur ce moyen jusqu’à l’audience fixée au 1er février 2018. Dans ses observations en réponse du 31 janvier 2018, le ministre de l’Action et des Comptes publics ne se bornait pas à répondre au moyen d’ordre public soulevé par la cour mais sollicitait, si la cour entendait y faire droit, une substitution de base légale. Si la cour n’était pas tenue de communiquer aux parties les observations produites à la suite de la communication du moyen qu’elle avait relevé d’office, il en allait différemment si elle entendait faire droit à la demande de substitution de base légale sollicitée par le ministre à cette occasion. En accueillant cette demande, alors qu’elle n’a communiqué aux requérants le mémoire du ministre qui la formulait que le 31 janvier tout en maintenant l’audience publique à la date du 1er février, la cour a méconnu le principe du contradictoire et a ainsi rendu son arrêt au terme d’une procédure irrégulière. En effet, l’article R. 611-1 du Code de justice administrative, dans sa rédaction alors applicable, dispose que : « la requête et les mémoires, ainsi que les pièces produites par les parties, sont déposés ou adressés au greffe./La requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties avec les pièces jointes dans les conditions prévues aux articles R. 611-3, R. 611-5 et R. 611-6./Les répliques, autres mémoires et pièces sont communiqués s’ils contiennent des éléments nouveaux ». Aux termes de l’article R. 611-7 du même code, dans sa rédaction alors applicable : « lorsque la décision lui paraît susceptible d’être fondée sur un moyen relevé d’office, le président de la formation de jugement ou, au Conseil d’État, la chambre chargée de l’instruction en informe les parties avant la séance de jugement et fixe le délai dans lequel elles peuvent, sans qu’y fasse obstacle la clôture éventuelle de l’instruction, présenter leurs observations sur le moyen communiqué ». L’affaire est donc renvoyée à la cour administrative d’appel de Paris.