Générosité : la notion de cercle restreint de personnes est précisée

42 % des dons des Français sont effectués au dernier trimestre de l’année civile, dont la moitié au mois de décembre1. Et on sait que l’incitation fiscale est un moteur puissant en la matière. Or la notion de cercle restreint de personnes, concept utilisé par Bercy pour reconnaître ou refuser aux organismes à buts non lucratifs (OSBL) la qualité d’organisme d’intérêt général et donc l’entrée dans le champ d’application des différentes réductions d’impôt liées aux dons reçus par ces OSBL vient d’être commentée par l’administration fiscale. Une mesure qui devrait contribuer à sécuriser le secteur de la générosité.

En juillet dernier, l’administration fiscale a actualisé sa doctrine relative à la notion d’intérêt général et plus particulièrement à celle de « cercle restreint de personnes »2. Cette instruction fait suite à la publication du rapport d’Yves Blein relatif à la qualification d’intérêt général des OSBL recevant des dons. L’Administration rappelle les trois conditions que doit satisfaire un OSBL pour être considéré d’intérêt général : avoir une activité désintéressée, avoir une activité non lucrative et ne pas agir au profit d’un cercle restreint de personnes. Cette dernière condition pose un certain nombre de difficultés depuis plusieurs années.

La notion de cercle restreint

Afin d’encourager les actions de mécénat, la loi prévoit certaines réductions d’impôts en faveur des particuliers et des entreprises qui soutiennent financièrement et de manière désintéressée des organismes d’intérêt général présentant certaines caractéristiques. Outre le fait de devoir figurer dans l’énumération prévue aux articles 200 et 238 bis du CGI, ces organismes ne doivent pas développer d’activités lucratives, leur gestion doit être désintéressée et, selon la doctrine administrative, ils ne doivent pas fonctionner au profit d’« un cercle restreint de personnes ». L’organisme doit être « ouvert ». Cette dernière condition a été développée par l’Administration, et a été consacrée par la jurisprudence en 2007 à propos d’une association d’anciens élèves d’une école d’ingénieurs3. L’instruction fiscale du 26 février 19884 a développé la notion de cercle restreint de personnes en ces termes : « Seraient considérés comme exerçant leur activité au profit d’un cercle restreint de personnes des organismes qui auraient pour objet par exemple de servir les intérêts d’une ou de plusieurs familles, personnes ou entreprises, de faire connaître les œuvres de quelques artistes, ou les travaux de certains chercheurs, etc. ». Initialement l’administration fiscale appréciait assez souplement la notion de cercle restreint de personnes, en cohérence avec la volonté du législateur qui, lors du vote de la loi n° 57-817 du 14 août 1954, a précisé que le dispositif mécénat avait vocation à s’appliquer au plus grand nombre d’« organismes d’intérêt général », sans qu’il soit possible de lister ceux-ci. Volte-face au début des années 2000. Dans la doctrine administrative figure alors cette mention : « seraient considérés comme exerçant leur activité au profit d’un cercle restreint de personnes des organismes qui auraient pour objet, par exemple, de servir les intérêts d’une ou plusieurs familles, personnes ou entreprises, de faire connaître les œuvres de quelque artistes ou les travaux de certains chercheurs, etc. ». Et une réponse ministérielle vient préciser la position de l’administration fiscale : « Les associations dont l’objet social consiste comme cela est généralement le cas des associations d’anciens combattants, en la défense des intérêts moraux et matériels de leurs membres, ne présentent pas un caractère d’intérêt général… Par suite, les sommes qui leur sont versées par les particuliers ne sont pas éligibles aux dispositions de l’article 200 du CGI ». Les contrôles se durcissent. La qualification d’intérêt général est ainsi refusée à des associations d’anciens combattants5, l’Orphelinat de la Police nationale6 ou encore à une association de sauvegarde des retraites 7 dans la mesure où leur objet consiste en la défense des intérêts matériels et moraux de leurs membres. Le juge administratif entérine cette position en 2007 et 2011. Ainsi le Conseil d’État a jugé qu’une association d’élèves ou d’anciens élèves d’une école, dont l’objet principal est la défense des intérêts matériels et moraux du cercle restreint de ses membres et la création de liens de solidarité entre eux, n’entre pas dans le champ des dispositions des articles 200 et 238 bis du CGI8. Le Conseil d’État a précisé par la suite que la notion de cercle restreint n’était « pas affaire de quantité c’est-à-dire de nombre de personnes », dans une affaire où l’action sociale exercée par l’organisme en cause, l’Union sociale maritime, s’adressait à un grand nombre de bénéficiaires potentiels pouvant être évalués à 80 000. Pour le Conseil d’État, la notion de cercle restreint ne paraît pas devoir être appréciée au regard du critère d’appartenance au champ d’intervention de l’organisme en cause. Lorsque cette appartenance découle, directement ou indirectement, d’une adhésion à un groupe fermé de personnes, l’organisme ne peut être regardé comme étant d’intérêt général au sens des dispositions applicables au litige. En effet, le Conseil d’État considère qu’il y a un cercle restreint lorsque les publics visés se définissent par leur affiliation à une caisse propre à une profession9.

La position actuelle de Bercy

Dans ces commentaires, l’administration fiscale précise que si la reconnaissance d’utilité publique constitue un indice du respect de ces trois conditions, les organismes qui bénéficient de cette reconnaissance doivent néanmoins les satisfaire effectivement. L’appréciation de l’existence d’un « cercle restreint » doit quant à elle s’effectuer au regard d’un faisceau d’indices permettant d’appréhender concrètement la mission que s’est fixée l’organisme ainsi que le public bénéficiaire réel de ses actions. Et il s’agit de déterminer dans les faits le public visé par les activités de l’organisme au regard de sa mission, sans considération du nombre de ses bénéficiaires réels. Pour l’administration fiscale, lorsque le champ d’intervention de l’organisme est déterminé en fonction d’un état, par exemple de vulnérabilité, lié notamment à la santé, l’âge, le sexe, la nationalité, l’orientation sexuelle ou l’appartenance religieuse, que cet état est en lien avec l’objet de l’organisme, l’existence d’un cercle restreint n’est en principe pas caractérisée. En revanche, si ces actions servent exclusivement les intérêts particuliers de ses seuls membres, l’organisme ne peut être qualifié d’intérêt général. Cet assouplissement faisait partie des recommandations du rapport Blein pour qui la vulnérabilité doit l’emporter sur le nombre de personnes concernées concernent notamment les associations œuvrant en faveur de personnes souffrant de maladies orphelines. Un organisme fonctionne au profit d’un cercle restreint de personnes lorsqu’il poursuit des intérêts particuliers d’une ou plusieurs personnes, clairement individualisables, membres ou non de l’organisme. Sont ainsi considérés comme exerçant leur activité au profit d’un cercle restreint de personnes des organismes qui ont pour objet de servir les intérêts particuliers, notamment matériels et moraux, d’une ou plusieurs personnes, familles ou entreprises, de quelques artistes ou de certains chercheurs, etc. Là encore, la rédaction de ces commentaires est en cohérence avec les propositions du rapport Blein. Le seul fait qu’un organisme agisse dans ou en faveur d’une zone géographique limitée ne conduit pas nécessairement à considérer qu’il fonctionne au profit d’un cercle restreint de personnes. Intervenir sur un territoire circonscrit (quartier, commune, territoires ruraux) ne suffit pas à écarter un organisme de la qualification d’intérêt général. Si dans les faits, l’activité de l’organisme a pour objet de servir les intérêts particuliers d’un groupe déterminé d’individus, par exemple les habitants d’un quartier, d’un lotissement ou d’une rue, regroupés au sein de cet organisme pour améliorer ou préserver leur cadre de vie personnel, celui-ci ne pourra pas être considéré comme étant d’intérêt général, précisait le rapport Blein. La doctrine relative à un certain nombre de catégories d’OSBL est assouplie. Ainsi pour les organismes de soutien aux orphelins, s’ils réalisent leurs actions de manière indifférenciée au profit de tous les enfants orphelins de la profession ou de l’entreprise visée, que le parent décédé ait été membre ou non de l’organisme, ceux-ci n’agissent pas au profit d’un cercle restreint de personnes. Des associations, comme les associations d’anciens combattants, dont les membres sont réunis par un événement lié à l’histoire, peuvent avoir pour objet, au-delà des liens de solidarité qui les unissent, de transmettre les valeurs pour lesquelles ils ont combattu ou pour lesquelles leurs proches ont donné leur vie. Dès lors, elles n’agissent pas au profit d’un cercle restreint de personnes. De même, les organismes de soutien aux orphelins qui réalisent leurs actions de manière indifférenciée au profit de tous les enfants orphelins de la profession ou de l’entreprise visée, que le parent décédé ait été membre ou non de l’organisme, n’agissent pas au profit d’un cercle restreint de personnes.

Un facteur de sécurité juridique

Ce texte est d’un réel intérêt pratique. En effet, les OSBL qui reçoivent des dons ouvrant droit aux dispositifs fiscaux de faveur en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt de solidarité sur la fortune (CGI, art. 200 ; CGI, art. 885-0 V bis A) et en matière d’impôt sur les sociétés (CGI, art. 238 bis) peuvent émettre des reçus fiscaux dès lors qu’ils estiment être éligibles à ces dispositifs. Aucun agrément préalable ou mécanisme de contrôle a priori de leur éligibilité n’est pratiqué. Le contrôle de l’administration fiscale ne s’effectue, le cas échéant, qu’a posteriori. Les précisions apportées au critère de cercle restreint de personnes peuvent désormais leur servir de guide pour s’assurer de leur éligibilité à ces différents régimes fiscaux. C’est donc un facteur de sécurité juridique. En revanche, si ces commentaires présentent un certain nombre d’assouplissements, il maintient le concept de cercle restreint de personnes qu’un certain nombre d’autorités appelaient à supprimer. Ainsi, pour le Haut Conseil à la vie associative (HCVA)10, un rapport publié en 2014 concluait qu’il convenait de « mettre un terme à la doctrine du cercle restreint de personnes en raison de la perversité de certains de ses effets ». Les sommes en jeu sont importantes : le volume des dons collectés auprès des Français s’élève aujourd’hui à 4,5 milliards d’euros11. La dépense fiscale est à sa mesure, ce qui constitue peut-être la nécessité de maintenir le garde-fou de la notion de cercle restreint de personnes.