STDR : le satisfecit de la Cour des comptes

Publié le 14/03/2018

La Cour des comptes a rendu un bilan très positif sur le fonctionnement du service de traitement des demandes de régularisation destiné aux avoirs à l’étranger.

Le dispositif de régularisation des avoirs non déclarés à l’étranger institué en 2013 et géré par le service de traitement des déclarations rectificatives (STDR) mis en place par la DGFiP a obtenu des résultats supérieurs aux attentes. Dans un rapport transmis à l’Assemblée nationale, la Cour des comptes dresse un bilan plus que positif de l’activité de ce service, dont elle salue l’approche pragmatique.

Le choix d’une méthode incitative

À une action répressive faisant une application stricte de la législation en vigueur, les pouvoirs publics ont préféré une méthode incitative visant à susciter des déclarations spontanées en offrant en contrepartie des modalités de règlement attractives. Cette décision d’inspiration pragmatique, à l’anglo-saxonne, a reposé que le postulat que les rentrées fiscales susceptibles d’être obtenues par cette voie seraient plus élevées que celles pouvant être apportées par un renforcement du contrôle, sujet à de multiples contraintes de moyens et de procédures. Ce choix a été nourri par des expériences antérieures, étrangères au Royaume-Uni, notamment, pour les comptes abrités à Jersey, Guernesey et dans l’île de Man (Irlande) mais aussi françaises, avec la cellule ouverte en 2009. Ces expériences ont prouvé que des dispositifs de régularisation de ce type fonctionnaient. Les comparaisons internationales montrent que la formule choisie s’est située à mi-chemin des deux grandes catégories de solutions retenues dans d’autres pays notamment européens : soit une amnistie assortie du paiement d’une somme proportionnelle au montant des capitaux déclarés, soit une acceptation de la régularisation mais avec l’application des règles de droit commun sans atténuation. L’évolution postérieure du contexte international et interne ne pouvait que renforcer l’intérêt pour les contribuables concernés, qui pouvaient redouter de plus en plus d’être rattrapés par l’administration fiscale un jour plus ou moins prochain, en raison notamment des progrès à l’échelon multilatéral en matière d’échange d’informations. Dans ce cadre, les leçons de ces expériences, particulièrement de la cellule de 2009, ont été tirées. Il a été considéré à juste titre qu’il était nécessaire d’encadrer un processus de ce type par des règles et processus beaucoup plus normés. Le mécanisme institué a eu pour principal mérite d’être fondé sur un principe de traitement homogène et transparent des dossiers de régularisation, en application de règles publiées, se fondant sur les pouvoirs d’appréciation que la loi donne à l’administration fiscale, souligne la Cour des comptes. « Il a fait la preuve de son efficacité pratique puisque plus de 51 000 demandes de régularisation ont été déposées à ce jour pour environ 32 Md € d’avoirs. Près de 28 000 dossiers étaient réglés fin avril 2017, représentant un montant de 25,6 Md €. Les recettes fiscales provenant du traitement de ces dossiers ont été importantes, de l’ordre de 7 Md € sur la période 2014-2016 et devraient atteindre au moins 1 Md € en 2017 ». La volonté de percevoir ces recettes facilitant la réalisation de l’objectif de solde du budget de l’État a été un facteur prédominant dans l’instauration de cette procédure et dans le choix des modalités de sa gestion.

L’impact de l’échange automatique de données

Un changement de contexte favorable a présidé à la mise en place de ce dispositif de régularisation. En matière de lutte contre la dissimulation d’avoirs à l’étranger, les administrations fiscales ont longtemps rencontré d’importantes difficultés, dès lors qu’elles se heurtaient au secret bancaire et disposaient de peu de moyens d’enquête et de contrôle.

Toutefois, depuis une dizaine d’années, la situation a sensiblement évolué. Les administrations nationales ont pu tirer parti de révélations d’origines diverses sur les comptes détenus dans certaines banques, notamment suisses. C’est ainsi que l’administration fiscale avait, dans le contexte de la révélation des « listes HSBC », créé une première « cellule de régularisation » pour un laps de temps relativement court en 2009. Elle avait permis d’encaisser des recettes fiscales d’un montant de 1,2 Md €.

Au cours des années suivantes, la coopération et les échanges d’informations entre États ont tendu à devenir plus systématiques. La voie a été ouverte par les États-Unis qui ont, de manière unilatérale et extraterritoriale, imposé aux banques étrangères de leur déclarer les comptes détenus par des résidents fiscaux américains. C’est en revanche un mécanisme multilatéral d’échanges automatisé de données entre États sur les comptes détenus par des non-résidents qui a été élaboré sous l’égide de l’OCDE. L’OCDE, soutenue par le G20, a élaboré, dans le cadre du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements en matière fiscale, un dispositif d’échange automatique entre États d’informations sur les comptes bancaires et les contrats d’assurance-vie détenus au sein d’un pays, directement ou indirectement, par des résidents fiscaux d’autres pays. Ce dispositif a fait l’objet d’un accord multilatéral, signé à Berlin le 29 octobre 2014, la convention multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale (ou Mutual Competent Authority Agreement). Cet accord impose des obligations étendues. Les informations à échanger, chaque année, portent non seulement sur tous les types de revenus (y compris les plus-values sur actions, les gains sur produits dérivés, les contrats d’assurance-vie, etc.) mais également sur les capitaux ou sommes déposés à l’étranger, quel qu’en soit le montant. Les institutions financières chargées de collecter et de transmettre les renseignements sont définies de façon large et incluent non seulement tous les types d’intermédiaires financiers (banques, sociétés de bourse, compagnies d’assurances, etc.), mais également les entités telles que les fonds d’investissements. En 2017 a été lancée la première vague d’échanges automatiques de données informatisées entre 53 États de l’OCDE (dits « early adopters », dont tous ceux de l’UE à l’exception de l’Autriche.

Une seconde vague, composée de 48 États suivra en 2018. L’Union européenne est pleinement engagée dans le renforcement des échanges d’informations. Après la directive 2003/164 prévoyant un mécanisme d’échange automatisé d’informations limité aux revenus perçus sous forme d’intérêts par les non-résidents, la directive 2011/16/UE a renforcé la coopération administrative fiscale entre États membres, notamment en prévoyant un échange automatique sur cinq catégories de revenus. Cette directive a été complétée par la directive 2014/107/UE qui incorpore en droit européen les mécanismes adoptés par l’OCDE, et fixé au 30 septembre 2017 le début des échanges automatiques d’informations. La préparation, l’adoption et l’entrée en vigueur de ce mécanisme multilatéral ont modifié les attitudes des acteurs financiers et ont été perçus par les détenteurs d’avoirs non déclarés comme augmentant sensiblement les risques encourus s’ils persistaient dans la fraude. Afin d’assurer la mise en place d’un système d’échange automatique d’informations homogène au sein de l’Union européenne, la Commission a proposé de reprendre le projet de norme commune dans une directive réformant l’actuelle directive 2011/16/UE sur la coopération administrative (dite « DAC ») datant de 2011. Cette proposition a débouché sur la directive 2014/107/CE du 9 décembre 2014 dite « DAC 2 ». En vue d’éviter que la mise en place de ce nouveau système entraîne une fuite de capitaux vers les paradis fiscaux les plus proches, la Commission a parallèlement entrepris de renégocier les accords liant l’Union et les pays et territoires tiers dans le cadre de l’application de la directive « sur la fiscalité de l’épargne » (Monaco, Andorre, St Marin, Liechtenstein et Suisse notamment).

Ce contexte nouveau a rendu les titulaires d’avoirs non déclarés à l’étranger plus sensibles aux risques encourus. En effet, si, en 2009, ceux qui détenaient leurs avoirs dans des établissements bancaires qui avaient fait l’objet de dénonciation pouvaient se sentir davantage concernés que les autres, l’entrée en vigueur de l’échange automatique de données bancaires a accru l’incitation à régulariser. Le Gouvernement a décidé en 2013 de stimuler la démarche de régularisation en proposant aux résidents fiscaux français détenteurs d’avoirs non déclarés un traitement incitatif, leur offrant ainsi une dernière possibilité de se mettre en règle avant l’entrée en vigueur des échanges automatiques de données.

Priorité aux dossiers à forts enjeux

La priorité a été donnée au règlement des dossiers présentant les plus forts enjeux en termes de rentrées fiscales. Il est vraisemblable qu’une action uniquement répressive menée avec les moyens à la disposition de l’administration fiscale durant la même période, qu’il s’agisse de contrôles fiscaux, d’échange d’informations avec d’autres pays ou d’exploitation de renseignements de sources diverses n’aurait pas permis d’identifier autant d’avoirs dissimulés ni d’obtenir des rentrées fiscales aussi élevées. La DGFiP — plus spécialement le service du contrôle fiscal et la DNVSF — a géré correctement ce dispositif, précise la Cour des comptes, alors même que le nombre et le montant des déclarations ne pouvaient pas être prévus à l’avance. La montée en puissance progressive du STDR et la création successive de pôles déconcentrés ont permis de faire face à la charge, étant entendu que les délais de traitement et de règlement sont restés relativement longs. Cette situation a été admise dans la mesure où il n’était guère possible de renforcer les effectifs du STDR au-delà du niveau de 200 agents sans dégarnir excessivement les autres entités de contrôle fiscal. L’afflux de dossiers s’est vite révélé supérieur aux capacités de traitement du STDR : à la fin de l’année 2015, sur les 37 000 dossiers complets déposés depuis l’origine du service, 25 000 étaient encore en cours ou en attente de traitement. En conséquence, les capacités du service ont été augmentées avec la création en 2015, puis de nouveau en 2016, de pôles de régularisation déconcentrés (dix au total), dotés d’une compétence nationale ou régionale selon les cas, portant l’effectif total à 172 agents à la fin de l’année 2016, alors que le STDR central n’en comptait que 66 fin 2014. Si la gestion des dossiers a été répartie entre plusieurs pôles, l’administration est parvenue à en assurer un traitement homogène au moyen de la formation, de l’uniformisation des méthodes, de la mutualisation des expériences et d’un pilotage serré. Les rapporteurs de la Cour ont pu vérifier l’homogénéité de traitement des dossiers sur la base des critères publiés. La règle adoptée a été de traiter en priorité les dossiers à fort enjeu en termes de recettes, de manière à maximiser chaque année la ressource fiscale. Les agents du STDR ont eu pour consigne constante de traiter en priorité les dossiers présentant les perspectives de recettes les plus élevées, évaluées à l’aune du montant des avoirs déclarés, auquel est a priori corrélé celui des sommes à recouvrer. L’application de ce principe a conduit à de grands écarts dans le délai de traitement des dossiers : alors que les dossiers portant sur des avoirs supérieurs à un million d’euros sont traités en moyenne en moins d’un an, les « petits » dossiers, peuvent rester en attente pendant plus de deux ans. C’est notamment l’accumulation de « petits » dossiers en attente de traitement au STDR qui a conduit à la mise en place des pôles déconcentrés, auxquels sont confiés les dossiers comportant des avoirs de moins de 600 000 €. Ce mécanisme et son application n’ont pas fait l’objet de contestations ni des contribuables concernés ni de leurs conseils.

Des différences de traitement

Outre les disparités dans les délais de règlement et de traitement entre « gros » et « petits » dossiers, les solutions retenues pour régler les dossiers, tout en ayant été à un moment donné les mêmes pour tous, ont varié dans le temps en raison des fluctuations qui ont affecté le régime des pénalités applicables, à la suite de décisions du Conseil constitutionnel et de modifications législatives. « Une telle instabilité sur une période d’à peine quatre ans, pour n’être malheureusement pas une exception dans le système fiscal français, ne saurait être considérée comme optimale. Sans doute faudrait-il à l’avenir davantage veiller à consolider le régime juridique applicable avant de lancer une procédure exceptionnelle comme celle-ci », précise le Cour des comptes. En effet, les conditions générales de cette régularisation ont été définies dans une circulaire du ministre délégué chargé du Budget, publiée le 21 juin 2013. Ce texte a maintenu inchangée l’obligation pour les contribuables révélant des avoirs non antérieurement déclarés de s’acquitter du paiement intégral des impositions éludées et non prescrites, calculées par application du droit fiscal en vigueur au moment de l’exigibilité et des intérêts de retard. Elle ne comportait aucune mention d’éventuelles poursuites pénales, ce silence étant à interpréter comme signifiant l’absence a priori de poursuites pénales du seul chef de la détention de ces avoirs non déclarés. Cette clause tacite a été rendue possible par le monopole d’engagement des poursuites pénales pour fraude fiscale dévolu à l’administration fiscale. Cette dispense de fait de poursuites pénales a vraisemblablement constitué une incitation forte à recourir à la procédure de régularisation.

La circulaire prévoyait également une atténuation des pénalités fiscales, majorations appliquées aux différents impôts dus (impôt sur le revenu, impôt de solidarité sur la fortune, droits de mutation à titre gratuit, etc.), amendes prévues par le Code général des impôts en cas de non-respect de l’obligation annuelle de déclaration des avoirs détenus à l’étranger (comptes en banque, contrats d’assurance-vie, trusts). La procédure des transactions a été utilisée pour mettre en œuvre un traitement de masse, par application d’un barème homogène à tous les contribuables concernés. Ce barème comportait notamment une distinction entre fraudeurs « actifs » et « passifs », le fraudeur « passif ». L’échelle des pénalités applicables s’est trouvée modifiée à plusieurs reprises, principalement du fait de la décision du Conseil constitutionnel déclarant non conforme à la Constitution l’amende proportionnelle en cas de non-déclaration d’un compte bancaire, au motif qu’elle constituait une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits que le législateur avait entendu réprimer. Cette décision du 22 juillet 2016 n’a pas eu de portée rétroactive mais a interdit l’application de l’amende proportionnelle à tous les dossiers non réglés à sa date d’entrée en vigueur, soit le 24 juillet 2016. La décision du Conseil constitutionnel a entraîné d’abord une modification du barème de transaction (relèvement du taux minoré de la majoration d’impôts appliqué par l’administration) par une nouvelle circulaire publiée au mois de septembre 2016. Le Code général des impôts a ensuite été modifié par la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016 afin d’instituer un régime unique et forfaitaire de majoration des impôts dus en cas de régularisation, cette pénalité se substituant à celles précédemment en vigueur. « Ces variations, dans un laps de temps court (quatre ans de l’ouverture de la procédure à ce jour), ont provoqué des différences de traitement des contribuables, en fonction de la date de dépôt des dossiers, des exercices fiscaux en cause et de la date de règlement », souligne la Cour des comptes.

Cartographie des demandes de régularisation

Sur l’ensemble des 27 634 dossiers traités au 26 avril 2017, le montant des avoirs déclarés au STDR s’élève à 25,6 Md €, soit un montant moyen par dossier de 928 073 €. Dans la mesure où ce sont les dossiers à fort enjeu qui sont traités les premiers, le montant moyen pour l’ensemble des dossiers est inférieur, de l’ordre de 500 000 €. Les avoirs régularisés sont de différentes natures, essentiellement des comptes bancaires, des contrats d’assurance-vie, des biens immobiliers ou de l’or. Dans 92,5 % des cas, les dossiers ne contiennent qu’un seul type d’avoir. Ce sont essentiellement des dossiers ne comportant que des comptes bancaires, qui représentent 91,0 % de l’ensemble des dossiers traités, pour un montant moyen par dossier de 836 912 €.

Les dossiers mono-avoir comportant un bien immobilier ou de l’or sont d’un montant moyen plus élevé, respectivement 1,16 M€ et 1,21 M€, mais ils sont peu nombreux.

Les dossiers multi-avoirs ont un montant moyen de 2,06 M€, soit presque 2,5 fois celui des dossiers mono-avoir. Ainsi, alors qu’ils ne représentent que 7,46 % des dossiers, ils rassemblent 16,55 % des avoirs régularisés. La majorité de ces avoirs ont été transmis : 65 % des dossiers ont pour origine une succession ou une donation, les droits de mutation à titre gratuit (donations et successions) représentent 14,24 % des droits et majorations, l’impôt de solidarité sur la fortune 31,47 % et l’impôt sur le revenu 43,62 %. 13 % des dossiers ont strictement pour origine une épargne exportée ou des revenus non déclarés, les DMTG représentent 11,5 % des droits et majorations, l’ISF 31,93 % et l’IR 38,58 %.

Enfin, 5 % des dossiers ont strictement pour origine des opérations réalisées par desimpatriés/expatriés, les droits se répartissent à hauteur de 4 % pour les DMTG, 34,68 % pour l’ISF et 44,36 % pour l’IR. Dans la première phase d’existence du STDR, la plupart des dossiers étaient déposés par des contribuables « passifs ». Au fil du temps, la proportion de dossiers provenant de contribuables actifs ou présentant des montages structurés est devenue plus importante, avec des changements de pays de détention des avoirs. Les dossiers concernent très majoritairement des comptes bancaires en Suisse (80 %) et à un moindre degré au Luxembourg (8 %). Selon le STDR, la palette des pays concernés s’est progressivement élargie mais dans des proportions limitées. Pour la Cour des comptes, le profil des déclarants montre « que la procédure a surtout permis de « solder le passé » en réglant le problème des « héritiers », même s’il est probable que tous n’ont pas procédé à la régularisation. La procédure n’a pas permis en revanche de véritablement s’attaquer à la fraude internationale organisée reposant sur les montages les plus sophistiqués ».

La suppression du STDR

Après quatre ans de mise en œuvre du dispositif, le ministre chargé du Budget a annoncé sa suppression au 31 décembre 2017. Les effets de la procédure tendaient à s’épuiser, le nombre de nouveaux dossiers, comme les recettes nouvelles attendues, étant fortement orientés à la baisse. L’objectif de recettes fixé pour 2017 en LFI a été de 2,4 Md € alors même que de l’avis des praticiens cet objectif était optimiste, les dossiers en cours de traitement ne devant pas permettre d’atteindre ce montant. La prévision de rendement pour 2017 a d’ailleurs été revue à la baisse au printemps 2017 et ramenée à 1 Md €. Les recettes pourraient atteindre 1,2 Md €, selon les chiffres communiqués à la Cour des comptes en septembre 2017. Les recettes pour 2018 n’ont pas fait encore l’objet d’une prévision formelle mais devraient se situer en dessous de celles de 2017, autour d’1 Md € au mieux.

Un impératif de cohérence politique

La cohérence politique exigeait en outre de ne pas laisser subsister cette procédure alors que le mécanisme multilatéral d’échanges automatiques d’informations bancaires a commencé à entrer en vigueur fin septembre 2017. La généralisation des échanges automatiques s’accompagne d’une suppression des possibilités de régularisation dans plusieurs pays. Les possibilités de régularisation sont limitées en Allemagne depuis 2014. En Italie, le décret-loi n° 193/2016 n’autorise la réception des demandes de régularisation que jusqu’au 31 juillet 2017. Au Royaume-Uni le dispositif « Worldwide Disclosure Facility » doit expirer au 30 septembre 2018.

Si le STDR n’a pas été formellement présenté comme un « dispositif de la dernière chance », il doit bien être considéré et géré comme tel, explique la Cour de cassation. « À compter de la mise en œuvre de l’échange automatique d’information, rien ne justifierait que l’administration fiscale accepte de nouvelles demandes de régularisation. Ce serait décrédibiliser le nouveau dispositif », conclut la Cour des comptes. La clôture de la procédure ne prive naturellement pas les contribuables de la possibilité de déposer à tout moment une déclaration rectificative. Cependant, ils ne bénéficieront plus alors des conditions offertes dans le cadre de cette procédure et devraient notamment se voir appliquer la pénalité de mauvaise foi de 40 %, sans préjudice d’éventuelles poursuites pénales à l’initiative de l’administration fiscale.

 

 

 

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