Crédit d’impôt pour investissement en Corse : l’exclusion des meublés de tourisme contestée

Publié le 09/10/2019 - mis à jour le 10/10/2019 à 11H30

Les loueurs en meublé ne peuvent plus bénéficier du crédit d’impôt pour investissement en Corse, à raison des investissements réalisés à compter du 1er janvier 2019. La constitutionnalité de cette mesure adoptée par la loi de finances pour 2019 est contestée, de même que la doctrine administrative instaurant un régime transitoire.

L’article 22 de la loi de finances pour 2019 a exclu les loueurs en meublé du régime de faveur du crédit d’impôt pour investissement en Corse (CIIC) de l’article 244 quater E du Code général des impôts (CGI) pour les investissements réalisés à compter du 1er janvier 2019. Ce crédit d’impôt est un régime de faveur visant à encourager certains investissements réalisés et exploités en Corse pour les besoins d’une activité industrielle, commerciale, artisa

nale, libérale ou agricole. Le dispositif doit prendre fin en 2020, il a donc été supprimé par anticipation fin 2018 pour les meublés de tourisme.

Le point avec Paul Duvaux, avocat à Paris, spécialiste de l’investissement immobilier, de la location meublée et la para-hôtellerie.

Ville de Calvi Corse Citadelle – Puntostudiofoto Lda/AdobeStock

Les Petites Affiches : Que penser de cette mesure d’exclusion ?

Paul DuvauxCette suppression a pris à revers de nombreux investisseurs qui avaient engagé des dépenses en 2018. Dès lors, l’exclusion des meublés de tourisme me semble inconstitutionnelle, pour deux motifs. Tout d’abord, il s’agit d’une discrimination, d’une atteinte au principe d’égalité des citoyens devant l’impôt. Ensuite, il s’agit d’une atteinte au principe de confiance légitime, ou plus exactement d’une atteinte à une situation légalement acquise et sans motif légitime. Un recours en justice est engagé pour annuler ce texte et il est vraisemblable que l’annulation soit obtenue avant la fin de l’année 2019.

LPA : En quoi est-ce que l’exclusion serait discriminatoire ?

P. D.La discrimination repose sur l’exclusion des meublés de tourisme du crédit d’impôt corse et le maintien des chambres d’hôtes dans le champ de ce dispositif. Or ces deux activités, sans être identiques, sont très similaires. Il s’agit dans les deux cas d’héberger des touristes dans des logements. L’activité de chambre d’hôtes (art. L. 324-3 et D. 324-13 et 14 du Code du tourisme) suppose de recevoir des touristes de leur proposer des services para-hôteliers qui couvrent l’accueil, le petit-déjeuner, la fourniture de linge de maison et le nettoyage des lieux. L’activité de meublé de tourisme (art. L. 324-1-1 du Code du tourisme) n’implique pas nécessairement de fournir des services para-hôteliers. S’agissant du financement des immeubles neufs, le crédit d’impôt corse est réservé aux activités hôtelières ou para-hôtelières, de sorte que seuls les meublés de tourisme fournissant les services hôteliers peuvent bénéficier du dispositif. Dans les deux cas, il s’agit donc d’héberger des touristes dans des logements en leur fournissant des prestations para-hôtelières.

En définitive, la seule différence objective, dans le cas du crédit d’impôt corse, entre la chambre d’hôtes et le meublé de tourisme est que l’activité de chambre d’hôtes se déroule nécessairement chez l’habitant alors que le meublé de tourisme suppose un logement indépendant. L’exploitant d’un meublé de tourisme n’habite pas dans les locaux loués alors que l’exploitant d’une chambre d’hôtes accueille les touristes chez lui. Cette différence entre les deux activités justifie-t-elle un traitement différencié des deux activités ? Justifie-t-elle l’exclusion des meublés de tourisme du crédit d’impôt corse ?

LPA : Qu’est-ce qui a motivé cette décision du législateur ?

P. D. : À mon avis, la différence de traitement entre le meublé de tourisme et la chambre d’hôtes découle d’un choix délibéré du législateur de préserver les investisseurs corses au détriment des investisseurs continentaux. Au cas particulier, l’amendement au projet de loi de finances pour 2019 a été présenté à l’Assemblée nationale dans les termes suivants : « Le crédit d’impôt pour certains investissements réalisés et exploités en Corse (CIIC) est une mesure fiscale importante en faveur des petites et moyennes entreprises (…). Cependant, cette mesure a clairement été détournée pour bon nombre de promoteurs immobiliers ou sociétés de gestion patrimoniale qui présentent le CIIC à grand renfort de publicités, comme je cite – « un formidable outil d’investissement immobilier au service de l’optimisation fiscale » qui faciliterait les investisseurs « désireux d’acquérir un bien immobilier en Corse et dédié à la location saisonnière avec services para-hôteliers ». Dans les faits, ce CIIC a permis un abattement de 30 % pour la construction d’une résidence secondaire, destinée à la location meublée, sur une durée minimum de 5 ans. Ainsi, on peut aisément dire que le CIIC a grandement participé au phénomène de spéculation immobilière et de dépossession foncière à l’œuvre sur l’île, au détriment des finances publiques et de la population insulaire pour qui il est difficile de se loger ou d’accéder à la propriété, à cause de la flambée des prix. Pour rappel, le taux de résidence secondaire est de 37,2 % en Corse alors qu’il est de 9,6 % en France ».

LPA : Lutter contre le détournement du texte pour financer la construction de résidences secondaires n’est-il pas un objectif légitime ?

P. D. : Si l’objectif de l’amendement était seulement de lutter contre le détournement du crédit d’impôt pour le financement de résidence secondaire, il pourrait effectivement apparaître comme légitime. Il est effectivement envisageable de faire construire un logement en le finançant à hauteur de 30 % grâce au crédit d’impôt corse. Un tel schéma est possible même s’il implique en tout état de cause d’affecter le bien à l’activité touristique pendant 5 ans, conformément au régime légal du crédit d’impôt, avant de pouvoir utiliser le bien, 5 ans après, comme résidence secondaire ou comme résidence principale. Mais doit-on rappeler que le crédit d’impôt n’a pas pour objet de financer les résidences secondaires mais de favoriser le développement de l’économie ? À mon sens, la mesure viserait plutôt à lutter contre les investissements des continentaux et à protéger les investisseurs corses. En ne visant que les meublés de tourisme, l’amendement préserve volontairement les investisseurs corses car les continentaux créent rarement des activités de chambre d’hôtes en Corse. Ainsi les résidents de Corse qui veulent financer la construction d’une maison en Corse, pour une résidence principale ou pour une résidence secondaire, pourront toujours le faire, en choisissant d’investir sous la forme d’une chambre d’hôtes. D’ailleurs, le motif officiel de l’amendement n’est-il pas exprimé par l’utilisation des expressions « dépossession foncière » au détriment de « la population insulaire » ? Dans sa rédaction actuelle, le texte opère donc un traitement différencié contraire à l’objectif invoqué du texte, et ce traitement est illicite car contraire au principe constitutionnel d’indivisibilité de la République. S’il peut paraître légitime d’éviter le développement des résidences secondaires au détriment des populations locales qui cherchent à se loger, la bonne réforme aurait été d’imposer une durée d’affectation de 20 ans au lieu de 5 ans !

LPA : Quel est l’autre motif d’inconstitutionnalité ?

P.D. : La réforme du CIIC porte atteinte à la confiance que pouvaient légitimement avoir les contribuables, en vertu des textes eux-mêmes, de pouvoir bénéficier du CIIC jusqu’au 31 décembre 2020. L’atteinte ainsi portée à la confiance légitime des investisseurs est contraire aux garanties constitutionnelles reconnues par le Conseil constitutionnel, en l’absence d’un motif d’intérêt général suffisant. Rappelons que le principe de confiance légitime, c’est l’idée que toute intervention législative ne doit pas porter atteinte aux citoyens qui pouvaient, dans certains cas, légitimement espérer que les textes ne changent pas au point de venir remettre en cause leur situation personnelle établie dans le cadre d’une réglementation. C’est un sujet très sensible en matière fiscale. Les contribuables doivent faire des investissements et ils font des simulations pour vérifier que les bénéfices retirés de l’exploitation de leurs investissements seront suffisants pour rentabiliser ces investissements. Ces simulations sont basées sur des dizaines d’années car le retour sur investissement doit souvent être long et sur un régime fiscal à peu près stable. Une augmentation trop importante des prélèvements peut venir détruire les espérances de rendement.

LPA : Le principe de confiance légitime n’est pourtant pas un principe constitutionnel ?

P. D. : Certes, le Conseil constitutionnel n’a pas encore retenu le principe de confiance légitime comme un principe constitutionnel mais, de facto, il y vient progressivement. Ainsi, dans une décision du 19 décembre 2013, le Conseil constitutionnel a reconnu une protection constitutionnelle des situations légalement acquises, ainsi que des effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations. « Considérant qu’il est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d’abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d’autres dispositions ; que, ce faisant, il ne saurait toutefois priver de garanties légales des exigences constitutionnelles ; qu’en particulier, il ne saurait, sans motif d’intérêt général suffisant, ni porter atteinte aux situations légalement acquises ni remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations » (déc. n° 2013-682 DC du 19 décembre 2013, Loi de financement de la sécurité sociale pour 2014, cons. 14). Le principe de protection des situations légalement acquises ressemble fortement au principe de confiance légitime. Il est fondé sur l’article 16 de la Déclaration des droits de l’Homme et du citoyen (1789), aux termes duquel : « Toute société dans laquelle la garantie des droits n’est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n’a point de Constitution ». Le Conseil constitutionnel a réitéré sa position en décembre 2014 (déc. n° 2014-435 QPC du 5 décembre 2014, Contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, cons. 5).

Cette jurisprudence naissante fait écho à celle de la Cour européenne des droits de l’Homme qui a façonné le principe de confiance légitime (CEDH, 15 juin 2006, n° 33554/03, Lykouresos c/ Grèce ; CEDH, 26 mai 2011, n° 23228/08, Legrand c/ France), ainsi qu’à celle de la Cour de Justice de l’Union européenne, pour laquelle le principe de confiance légitime est un principe fondamental du droit communautaire (CJCE, 5 mai 1981, n° 112/80, Dürbeck).

LPA : Quid du Conseil d’État ?

P. D. : Le Conseil d’État a déjà pris position sur l’application dans le temps d’un crédit d’impôt, au regard de l’article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’Homme et des libertés fondamentales (CEDH), aux termes duquel : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international ». Le Conseil d’État a considéré que « l’espérance légitime d’obtenir une somme d’argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations » (CE, 9 mai 2012, n° 308996, min. c/ Sté EPI).

LPA : Quelle est l’incidence du caractère limité dans le temps du crédit d’impôt pour investissement en Corse et sa fin anticipée ?

P. D. : Le crédit d’impôt pour investissement en Corse n’était pas une mesure incitative à durée indéterminée. En 2018, le crédit était supposé s’arrêter fin 2020. Donc, en 2018, le contribuable pouvait légitimement penser que le dispositif allait durer jusqu’en 2020. Dans la mesure où le crédit d’impôt pour investissement en Corse, incite à faire des investissements lourds qui ne peuvent se réaliser que sur une longue durée, il y a lieu de considérer que l’espérance légitime dans le crédit d’impôt est cristallisée dès l’engagement des premières dépenses significatives par le contribuable. Il s’agit donc d’une atteinte à une situation légalement acquise et à un espoir légitime de maintien d’un régime de faveur incitatif limité dans le temps.

LPA : Les positions prises par Bercy n’instaurent-elles pas de régime transitoire ?

P. D. : Non, les deux réponses ministérielles Acquaviva ont certes eu pour objet de mettre en place un tel régime transitoire, mais elles soulignent surtout les insuffisances du texte de loi.

Selon la première réponse (JOAN, 12 mars 2019, n° 15262), les meublés de tourisme sont éligibles s’ils ont fait l’objet d’un contrat de crédit-bail ou de vente en l’état futur d’achèvement (VEFA) conclus avant le 1er janvier 2019. De même, sont éligibles les entreprises ayant conclu des contrats de construction avant le 1er janvier 2019 portant au moins sur le gros œuvre, hors d’eau et hors d’air, et ayant effectué une déclaration d’ouverture de chantier avant cette même date. Selon la deuxième réponse (JOAN, 30 avril 1019, n° 18137), les VEFA sont éligibles si elles ont fait l’objet d’un contrat préliminaire de réservation signé et déposé au rang des minutes d’un notaire ou enregistré au service des impôts des entreprises au plus tard le 31 décembre 2018.

Ces deux réponses relèvent de la doctrine administrative qui ne peut assurer la même protection que la loi. Par ailleurs, ces réponses sont insuffisantes car elles limitent la protection à des cas particuliers. Par exemple, elles ne protègent pas les droits d’une personne qui aurait déjà acheté un terrain avant le 31 décembre 2018 en vue de faire réaliser une construction et qui n’aurait pas encore eu le temps de faire établir un contrat de construction, ou simplement de faire une déclaration d’ouverture de chantier.

LPA : Quels recours ont été introduits ?

P. D. : Dans le souci de protéger les investisseurs, un recours pour excès de pouvoir a été engagé pour faire constater le caractère inconstitutionnel de la deuxième réponse Acquaviva. Dans le cadre de ce recours (aff. n° 432067), il a été déposé une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) visant le texte de loi initial. Le Conseil d’État devra d’abord s’assurer que la question est sérieuse avant de la transmettre au Conseil constitutionnel, qui, le cas échéant, se prononcera sur la constitutionnalité du texte.

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Référence : LPA 09 Oct. 2019, n° 148h5, p.4

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